Teza:

Poprzez zarzut naruszenia prawa materialnego nie można zwalczać ustaleń faktycznych ani oceny dowodów. Niepodważenie poprawności ustaleń faktycznych powoduje, że dla oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego miarodajny jest stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku

Wyrokiem z dnia 3 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Gd 489/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę A... Polska Sp. z o.o. z/s w Baninie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 czerwca 2004 r. nr BP/4218-0039/04 w przedmiocie odmowy oprocentowania nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych.

Z ustalonego przez Sąd I instancji stanu faktycznego wynikało, że Spółka A... Polska w dniu 31 marca 2003r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w Kartuzach zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2002 r. Zeznanie podpisane było przez pełnomocnika spółki Pawła B. Organ podatkowy trzykrotnie wzywał Spółkę do podpisania zeznania przez osoby upoważnione do zarządzania Spółką zgodnie z obowiązującymi przepisami lub statutem. Dopiero w dniu 30 września 2003r. Spółka złożyła zeznanie CIT-8 na wzorze formularza obowiązującego w 2003r. podpisane przez Prezesa Zarządu Spółki — J. S. Wobec braku odpowiedzi na kolejne wezwania Urzędu, co do wypełnienia i złożenia zeznania ostatecznego CIT-8 za 2002 r. na formularzu właściwym dla tego roku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kartuzach poinformował Spółkę, iż powyższe zeznanie zostało przyjęte jako zeznanie złożone wstępnie, a nadpłata zostanie zwrócona w terminie 3 miesięcy od złożenia zeznania tj. od dnia 30 września 2003r. Zwrotu nadpłaty w kwocie 30.197,00 zł dokonano na rachunek Spółki w dniu 31 października 2003r. W dniu 26 listopada 2003r. do Urzędu Skarbowego w Kartuzach wpłynęło żądanie Spółki dotyczące zwrotu nadpłaty wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia 1 lipca 2003r. W odpowiedzi na informację organu podatkowego o dokonanym zwrocie nadpłaty i braku podstaw do wypłacenia żądanych odsetek od nadpłaty Spółka ponownie zażądała ich naliczenia i zwrotu.

Wobec zmiany właściwości organów podatkowych żądanie Spółki przekazano Naczelnikowi Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, który decyzją z dnia 5 marca 2004r. odmówił Spółce oprocentowania nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. z uwagi na jej zwrot w ustawowym terminie liczonym od złożenia przez spółkę prawidłowo podpisanego zeznania CIT-8.

Na skutek odwołania wniesionego przez skarżącą Spółkę Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 23 czerwca 2004r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy ustosunkowując się do zarzutów zawartych w odwołaniu wskazał, iż zeznania CIT-8 są drukami sformalizowanymi, stanowiącymi oświadczenie wiedzy podatników, a nie woli, a zatem składać je mogą jedynie osoby do tego upoważnione z mocy ustawy, bądź statutu (zajmujące się zarządzaniem jednostką). Są nimi członkowie zarządu spółki oraz prokurenci występujący jako podatnik (osoba prawna). Nie mogą natomiast oświadczeń tych podpisywać pełnomocnicy ww. osób, którzy pozostają poza strukturą organizacyjną osoby prawnej i de facto reprezentują swoich mocodawców - osoby fizyczne. Jedynym ustawowym wyjątkiem od powyższej zasady jest prawo nadane doradcy podatkowemu do podpisywania i sygnowania swoim nazwiskiem wszystkich pism sporządzanych w związku z wykonywaniem doradztwa w tym zeznań i deklaracji wypełnianych w imieniu klienta. Organ odwoławczy argumentował, że pełnomocnik Paweł B. nie wchodził w skład Zarządu Spółki, a tym samym nie wchodził w skład organu Spółki uprawnionego do składania oświadczeń wiedzy przez podatnika. Za nietrafną organ odwoławczy wskazał również argumentację dotycząca kwestii odpowiedzialności karnoskarbowej, która w jego opinii również nie przemawiała za uznaniem prawa pełnomocnika do podpisywania zeznań podatkowych. Wyjaśnił ponadto, że brak znajomości języka urzędowego przez osoby powołane do reprezentowania Spółki nie zwalnia Zarządu z obowiązku składania wszelkich oświadczeń i dokumentów w języku polskim.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Skarżąca zarzuciła decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 77 § 1 pkt 5, art. 78 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) - dalej powoływana jako "Ordynacja podatkowa" oraz art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 564 z późn. zm.) - dalej powoływana jako "u.p.d.o.p.", jak również przepisów Kodeksu cywilnego regulujących instytucję pełnomocnictwa przez ich niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, iż wzór deklaracji, określony w rozporządzeniu właściwego ministra nie może zmieniać zasad reprezentacji podatnika, wyznaczonych przez właściwe przepisy ustrojowe i prawa materialnego. Skarżąca wskazała, że podstawowym warunkiem jest, aby dana osoba uprawniona była do zarządzania jednostką zgodnie z obowiązującymi przepisami. W jej ocenie uprawnionym do podpisania deklaracji jest także pracownik Spółki, któremu udzielone zostało pełnomocnictwo w zakresie zarządzania jednostką. Brak było również podstaw do różnicowania pozycji prawnej pełnomocnika i prokurenta. Skarżąca spółka wskazała również, że zeznanie podatkowe nie stanowi tylko i wyłącznie oświadczenia wiedzy, lecz jest to czynność zmierzająca do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem Spółki zeznanie podatkowe zawiera także dodatkowy element - wniosek o zwrot nadpłaty, a co za nim idzie - wyraz woli podatnika wszczęcia postępowania podatkowego. W ocenie skarżącej przepisy prawa wprost dają odpowiedź na pytanie, czy czynność podpisania zeznania może zostać dokonana przez doradcę podatkowego. Gdyby bowiem zeznanie było oświadczeniem wiedzy, ustawa nie mogłaby w tym względzie czynić wyłomu i nie umożliwiałaby komukolwiek złożyć oświadczenia wiedzy w miejsce podatnika. Przepisu przyznającego takie uprawnienie doradcy podatkowemu nie należy traktować jak wyjątku od domniemanego zakazu, lecz jak normę kompetencyjną określającą jakie działania mieszczą się w ramach czynności zawodowych doradcy podatkowego. Skarżąca wskazała na przypadki zaprzeczające wskazywanej przez organy podatkowe zasadzie, wedle której niedopuszczalne miałoby być dokonywanie innych czynności, niż prawnych, przez przedstawiciela. Skarżąca nie zgodziła się także z zanegowaniem przez organ odwoławczy twierdzenia, iż pełnomocnik składając nieprawdziwe zeznanie za podatnika poniesie odpowiedzialność karnoskarbową jako sprawca.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uznał, że okolicznością bezsporną jest brak statusu prokurenta lub doradcy podatkowego osoby, która działając na podstawie pełnomocnictwa ogólnego podpisała złożone w dniu 31 marca 2003r. zeznanie CIT 8. Wskazał, że aktach sprawy znajdowało się pełnomocnictwo udzielone Pawłowi B. przez Członka Zarządu skarżącej spółki, z którego treści wynikało, że "zostało sporządzone" dnia 31 marca 2003r. Sąd I instancji zauważył jednak, że dokument notarialny nosi datę 2 kwietnia 2003r. - w tej dacie notariusz Inge G. potwierdził bowiem złożenie podpisu przez mocodawcę. Sąd podkreślił, że okoliczność ta nie była analizowana przez organy podatkowe, a była ona istotna z uwagi na treść art. 99 § 2 kpc stanowiącego, że pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie. Zdaniem Sądu Wojewódzkiego oznacza to, że wola mocodawcy udzielenia pełnomocnictwa z dniem 31 marca 2003 r. została zrealizowana w formie prawem wymaganej dopiero w dniu 2 kwietnia 2003 r. Niezależnie od powyższego Sąd I instancji przychylił się do wyrażanego w orzecznictwie poglądu, iż oświadczenie składane przez podatnika w zeznaniu podatkowym to oświadczenie wiedzy a nie woli, co wyklucza złożenie tego oświadczenia przez pełnomocnika. W tym zakresie podzielił stanowisko wyrażone przez organy podatkowe. Wyjaśnił, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dopuszcza złożenia (a zatem i podpisania) zeznania przez inną osobę niż podatnik, przy czym, jak wskazał, przesądzenie stanowiska dotyczącego prawnej sytuacji prokurentów i doradców podatkowych wykraczało poza granice kognicji limitowanej stanem faktycznym niniejszej sprawy.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej zaskarżył powyższy wyrok w całości i w takim zakresie wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, a w przypadku uznania za bezzasadne zarzutów naruszenia przepisów postępowania, o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

1. przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.) - dalej powoływana ; jako "p.p.s.a.", które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 polegające na nieuwzględnieniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi, mimo stwierdzenia przez Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku faktu, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku oraz poprzedzającą ją decyzja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego wydane były w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny, a tym samym z naruszeniem przepisów postępowania: art. 122 oraz art 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe konsekwentnie uznawały bowiem, że złożone do akt sprawy pełnomocnictwo z oznaczoną w jego treści datą 31 marca 2003 r. było udzielone w tym dniu, a nie w dacie późniejszej, i nie zgłaszały względem tego pełnomocnictwa żadnych zastrzeżeń w toku postępowania - przyjmując ten fakt jako jedno z ustaleń faktycznych w sprawie;
- art. 106 § 3 w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez zaniechanie przeprowadzenia z urzędu dowodu uzupełniającego celem ustalenia, czy Paweł B. miał umocowanie w dniu 31 marca 2003 r., tj. w dacie podpisywania zeznania wstępnego CIT-8 za rok 2002, pomimo iż było to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie powinno spowodować nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie, oraz doprowadziło do nieuprawnionego przyjęcia przez Sąd jako jednego z istotnych ustaleń faktycznych, wbrew ustaleniom organów podatkowych, zawartych w poprzedzających wyrok decyzjach oraz aktach sprawy, że takiego umocowania nie było, bez próby wyczerpującego wyjaśnienia tej okoliczności przed zamknięciem rozprawy;
2. przepisów prawa materialnego: art. 77 § 1 pkt 5, art. 78 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 27 ust. 1 p.d.o.p. — przez ich niewłaściwe zastosowanie lub wręcz wydanie orzeczenia bez podstawy w prawie materialnym, co wyrażało się w uznaniu, iż skarżąca Spółka, działając przez pełnomocnika, nie złożyła w dniu 31 marca 2003 r. zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 p.d.o.p., wskutek czego nie nabyła prawa do oprocentowania za opóźniony zwrot wykazanej w zeznaniu nadpłaty - za okres od dnia 1 lipca 2003 roku do dnia 31 października 2003 r. (tj. do dnia faktycznego zwrotu nadpłaty) na podstawie cytowanych przepisów Ordynacji podatkowej.

Ponadto, na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a. pełnomocnik skarżącej wniósł, o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu — pełnomocnictwa z dnia 11 września 2002 r., udzielonego Pawłowi B. przez skarżącą Spółkę, z notarialnym poświadczeniem podpisu członka zarządu Spółki z tego samego dnia, na mocy którego Paweł B. miał prawo działać w dniu 31 marca 2003 r. w imieniu Spółki, w tym podpisać deklarację podatkową.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie podtrzymując przedstawioną wcześniej argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem nie zawierała usprawiedliwionych podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził także przesłanek nieważności postępowania sądowego, które stosownie do postanowień art. 183 p.p.s.a. ma obowiązek wziąć pod rozwagę z urzędu.

Kasator podniósł m.in. zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a., które miało polegać na nieuwzględnieniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi, mimo stwierdzenia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku oraz poprzedzającą ją decyzja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego wydane były w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny, a tym samym z naruszeniem przepisów postępowania: art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe uznały bowiem, że złożone do akt sprawy pełnomocnictwo z oznaczoną w jego treści datą 31 marca 2003 r. było udzielone w tym dniu, a nie w dacie późniejszej, i nie zgłaszały względem tego pełnomocnictwa żadnych zastrzeżeń w toku postępowania - przyjmując ten fakt jako jedno z ustaleń faktycznych w sprawie. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu wpierw zauważyć należy, iż zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. decyzja lub postanowienie podlegają uchyleniu, jeżeli sąd stwierdzi inne niż wymienione w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogły one mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Brzmienie przywołanego przepisu nie pozostawia w zasadzie wątpliwości co do tego, że obejmuje on wyłącznie przypadki, w których gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Jak podkreśla się w doktrynie, w tej kategorii podstawy uchylenia decyzji i postanowienia mieści się brak należytej staranności wykazanej przez organ administracji publicznej w prowadzeniu sprawy, a wyrażający się najczęściej w rozstrzygnięciu o niej bez pełnej znajomości stanu faktycznego. Jednakże regułą jest, że uchylenie decyzji lub postanowienia w oparciu o komentowany przepis następuje wtedy, gdy naruszono przepisy procesowe, a uchybienie im mogło w sposób istotny oddziaływać na treść decyzji lub postanowienia. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, natomiast w myśl art. 187 § 1 powołanej ustawy organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak wskazał Sąd I instancji okolicznością bezsporną jest brak statusu prokurenta lub doradcy podatkowego pełnomocnika, który w terminie zakreślonym do złożenia zeznania podatkowego CIT 8 złożył podpisane przez siebie zeznanie spółki A... Polska. Organ podatkowy zgromadził w aktach sprawy dokumenty dotyczące udzielonego pełnomocnictwa, okoliczności tej nie zaprzeczała także skarżąca Spółka. Na podstawie tych dokumentów sąd wojewódzki wskazał, iż organy podatkowe pominęły okoliczność, iż notarialny dokument pełnomocnictwa p. Pawła B. sporządzony został 2 kwietnia 2003r. 31 marca 2003r. co oznacza, że w/w działał bez należytego umocowania. Autor skargi kasacyjnej jednakże przeoczył, że niezależnie od powyższej konstatacji Sąd I instancji uznał za zgodne z prawem stanowisko organów podatkowych, iż w 2003r. zeznanie podatkowe określone w art. 27 u.p.d.o.p. nie mogło zostać podpisane przez pełnomocnika nie będącego doradca podatkowym nie wchodzącego w skład organów zarządzających spółki. Z tego względu ten zarzut naruszenia prawa procesowego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. i 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej -niedostrzeżona przez organ podatkowy okoliczność dotycząca daty pełnomocnictwa) nie stanowi zdaniem Naczelnego Sadu Administracyjnego usprawiedliwionego zarzutu kasacyjnego. Okoliczność ta nie miała bowiem istotnego wpływu na ustalenie, czy spółka złożyła w terminie zeznanie w podatku dochodowym a organ dokonał zwrotu nadpłaty w terminie i co za tym idzie nie mogła mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. Z tych względów ma także żadnego znaczenia dla oceny poprawności rozstrzygnięć zapadłych w sprawie fakt istnienia innego dokumentu pełnomocnictwa dla p. B.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 106 § 3 w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez zaniechanie przeprowadzenia z urzędu dowodu uzupełniającego celem ustalenia, czy Paweł B. miał umocowanie w dniu 31 marca 2003 r. Przedmiotem postępowania przed sądem administracyjnym zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) jest ocena z punktu widzenia zgodności z prawem procesu konkretyzacji (zastosowania) norm prawa materialnego w określonej sytuacji faktycznej. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc ocena, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym (w tym wypadku postępowaniu podatkowym) materiał procesowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia wymaganej przez prawo podstawy faktycznej zaskarżonej decyzji. W postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego (art. 106 § 3 p.p.s.a.). Przeprowadzenie jakichkolwiek innych dowodów, poza dowodami z dokumentów, jest niedopuszczalne. Sąd I instancji nie uznał, by dla rozstrzygnięcia sprawy konieczne było przeprowadzenie dodatkowych dowodów z dokumentów. Z przedstawionych akt sprawy nie wynika, aby strona skarżąca przejawiała w tym zakresie inicjatywę. Do skargi nie zostały dołączone dokumenty, które nie były przedmiotem oceny ze strony organów orzekających. Również z protokółu rozprawy jednoznacznie wynika, iż tego rodzaju wnioski dowodowe nie były składane. Sąd administracyjny zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. orzeka na podstawie akt sprawy, oceniając jedynie, czy organy publiczne prawidłowo ustaliły stan faktyczny i czy dokonały prawidłowej subsumcji. Postępowanie dowodowe sąd prowadzi tylko wyjątkowo, jako postępowanie wyłącznie uzupełniające, ograniczone do dowodów z dokumentu i tylko w przypadku, gdy nie przyczyni się to do przedłużenia postępowania. Art. 106 § 3 p.p.s.a. nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych organu, z którymi strona skarżąca się nie zgadza. Aby przeprowadzić dowód uzupełniający z dokumentu sąd musi powziąć wątpliwość, o której mowa w tym przepisie. Użyte w art. 106 § 3 określenie "niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości" należy odnosić do istotnych wątpliwości związanych z oceną, czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem, nie zaś do istotnych wątpliwości związanych z ustaleniem wszystkich elementów stanu faktycznego. Instytucja ta służy nie merytorycznemu załatwieniu sprawy, a umożliwić ma sądowi dokonanie oceny legalności decyzji. Z przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. wynika, że sąd I instancji nie ma obowiązku przeprowadzania z urzędu postępowania zmierzającego do poszukiwania dowodu z dokumentu. Skoro zaś Sąd nie prowadzi postępowania dowodowego w celu merytorycznego załatwienia sprawy, to i nie można mu skutecznie postawić zarzutu naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. (zob. wyrok NSA z dnia 4. 11. 2005r., sygn. akt I FSK 239/05; wyrok NSA z 23.11.2005r. sygn. akt 269/05).

Odnośnie zarzutu naruszenia prawa materialnego (tu art. 77 § 1 pkt 5, art. 78 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 27 ust. 1 p.d.o.p.) stwierdzić należy, że poprzez ten zarzut nie można zwalczać ustaleń faktycznych ani oceny dowodów. Te kwestie mogą być wyłącznie przedmiotem zarzutu natury procesowej (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Strona wnosząca skargę kasacyjną nie podniosła usprawiedliwionych zarzutów, pozwalających Sądowi kasacyjnemu uznać, że zaakceptowane przez Sąd I instancji ustalenia faktyczne dokonane przez organ podatkowy są nieprawidłowe. Niepodważenie poprawności ustaleń faktycznych powoduje, że dla oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego miarodajny jest stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku, który był podstawą wydania zaskarżonej decyzji. Przy uznanych przez Sąd i instancji za prawidłowe ustaleniach co do statusu prawnego osoby, która podpisała zeznanie CIT 8 oraz stwierdzeniu braku skutku prawnego zeznania złożonego przez osobę nieuprawnioną, chybiony jest zarzut naruszenia wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego, które miało nastąpić przez ich niewłaściwe zastosowanie lub wydanie orzeczenia bez podstawy prawnej. Uznanie, iż skarżąca Spółka, działając przez pełnomocnika, nie złożyła w dniu 31 marca 2003r. zeznania, o którym mowa wart. 27 ust. 1 p.d.o.p., i nie nabyła prawa do oprocentowania za opóźniony zwrot wykazanej w zeznaniu nadpłaty nie stanowi o naruszeniu prawa materialnego.

W tej sytuacji należało na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzec jak w sentencji orzeczenia.