Istota interpretacji:

Przekazanie w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2009 r. (data wpływu 2 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 14 kwietnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia w formie aportu do spółki prawa handlowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa –jest prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia w formie aportu do spółki prawa handlowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku, oraz ww. piśmie uzupełniającym, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług, prowadzi działalność polegającą na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych, takich jak: ujęcia wody, sieć wodociągowa i kanalizacyjna, urządzenia techniczne i oprogramowanie służące do odczytów, ewidencji i rozliczania zużycia wody, itp. Działalność ta prowadzona była w oparciu o składniki majątkowe Gminy, jednakże czynności polegające na obsłudze technicznej realizowane były, na podstawie zwartej umowy cywilno-prawnej, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Gmina posiada znaczącą część udziałów. Na mocy ww. umowy spółka była eksploatatorem sieci i urządzeń wodociągowo-kanalizacyjnych, a ponoszone przez Gminę koszty ich funkcjonowania były refakturowane na spółkę.

Wskazano, że wymienione składniki materialne i niematerialne są wyodrębnione organizacyjnie (odrębne stanowisko pracy), jak również finansowo, prowadzona jest bowiem odrębna ewidencja analityczna rozrachunków z odbiorcami towarów i usług. Ponadto wyodrębnieniu w planie wydatków jednostki samorządu terytorialnego podlegają zobowiązania z tytułu dostaw wody i odbioru ścieków. Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo (np. zakład budżetowy), gdyby w takiej formie zadania te organ stanowiący Gminy zdecydował się prowadzić. Jednakże postanowiono, że zadania własne w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków będzie realizować ww. spółka prawa handlowego. Obecnie planowane jest przekazanie tej spółce, w formie aportu, wszystkich składników majątkowych i organizacyjnych, w tym również zobowiązań dotyczących tej działalności, w zamian za objęcie kolejnych udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportem do spółki prawa handlowego, w zamian za objęcie udziałów, zespołu składników materialnych i niematerialnych, służących w całości dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków, jest transakcją zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i z tego tytułu nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług - stosownie do zapisów art. 6 pkt 1 tej ustawy...

Przedstawiając własne stanowisko Gmina wskazała, iż działalność polegająca na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków prowadzona jest przy użyciu zespołu wyodrębnionych składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, a z Urzędem Gminy powiązane organizacyjnie są jedynie w sposób nakazany przepisami prawa. Składniki te Gmina zamierza wnieść aportem do spółki z o. o. w zamian za objęcie w niej dodatkowych udziałów. Przy użyciu tych samych składników spółka będzie prowadzić działalność identyczną jak Gmina, na rzecz tych samych odbiorców towarów i usług. Jest to więc zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako takie nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że podstawowym wymogiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest to aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina zamierza wnieść aportem do spółki z o.o. zespół składników materialnych i niematerialnych, służących dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków, w skład którego wchodzą m. in. ujęcia wody, sieć wodociągowa i kanalizacyjna, urządzenia techniczne, oprogramowanie służące do odczytów, ewidencji i rozliczania zużycia wody. Wnioskodawca podkreśla, że Jego działalność, jako podatnika podatku od towarów i usług, prowadzona w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, jest wyodrębniona organizacyjnie w postaci odrębnego stanowiska pracy, a także finansowo - poprzez prowadzenie odrębnej ewidencji analitycznej rozrachunków z odbiorcami, a w zakresie zobowiązań - poprzez ich wyodrębnienie w planie wydatków budżetowych. Zespół ww. składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, np. zakład budżetowy. Spółka, do której zostaną te składniki wniesione, będzie przy ich pomocy prowadzić działalność identyczną jak Gmina i na rzecz tych samych odbiorców towarów i usług. Ponadto przekazane będą zobowiązania Gminy dotyczące tej działalności.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnyvch wraz ze zobowiązaniami i należnościami, dotyczącymi działalności w zakresie dostaw wody i odprowadzania ścieków, spełnia przesłanki określone w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, co do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ze względu na powyższe do transakcji jego przekazania, w formie aportu, na rzecz spółki prawa handlowego będzie mieć zastosowanie wyłączenie z opodatkowania, określone w art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.