Istota interpretacji:

Opodatkowanie zamiany nieruchomości gruntowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Gmina (dalej: Gmina) doszedł do porozumienia ze spółdzielnią mieszkaniową (dalej: Spółdzielnia) w sprawie zamiany nieruchomości gruntowych. Zamiana nieruchomości ma nastąpić w następujących okolicznościach i na warunkach ustalonych w protokole uzgodnień:

1. Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowych niezabudowanych, które zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod: parking, drogę klasy ekspresowej, mieszkalnictwo wielorodzinne, zieleń inna (zieleń w obrębie osiedla mieszkaniowego). Żadna z nieruchomości nie jest przeznaczona na cele rolnicze. Działki te zostały wycenione przez rzeczoznawcę na kwotę 407.483,00 zł netto plus należny podatek VAT.
2. Spółdzielnia jest natomiast użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych, które zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową i infrastrukturę ciepłowniczą. Ww. grunty spółdzielnia mieszkaniowa otrzymała w użytkowanie wieczyste od Gminy przed 1 maja 2004 r. Rzeczoznawca wycenił prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na łączną kwotę 413.282,00 zł netto plus należny podatek VAT.

Zgodnie z protokołem uzgodnień, strony ustaliły, iż zamiana odbędzie się w następujący sposób:

1. Gmina nabędzie do zasobów mienia komunalnego, od Spółdzielni prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych, które Spółdzielnia dotychczas użytkowała jako użytkownik wieczysty,
2. Gmina odda Spółdzielni w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowe wymienione w protokole uzgodnień, które dotychczas stanowiły własność Gminy, wskazane w pkt i opisanego zdarzenia.

Dodatkowo strony uzgodniły że:

1. Wartość opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości, które zostaną oddane w użytkowanie Spółdzielni w wyniku zamiany wyniesie 12.224,49 zł netto plus należny podatek VAT, płatne od roku 2010 począwszy do 31 marca każdego roku.
2. W związku z różnicą wartości pomiędzy dotychczasowymi prawami użytkowania wieczystego nieruchomości o łącznej kwocie 413.282,00 zł (netto) ustanowionego na rzecz Spółdzielni, a wartością nieruchomości stanowiących dotychczas własność Gminy o łącznej kwocie 407.483,00 zł netto plus należny podatek VAT, Gmina dopłaci Spółdzielni kwotę 5.799,00 zł plus należny podatek VAT. Dopłata zostanie uregulowana do dnia zawarcia notarialnej umowy zamiany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy rozliczyć, po stronie Gminy, podatek VAT od transakcji zamiany nieruchomości gruntowych...

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższą zamianę należy potraktować jako dwie odrębne dostawy towaru:

1. Nabycie przez Gminę prawa użytkowania wieczystego od Spółdzielni plus dopłata w kwocie 5.799,00 zł netto nie powoduje wystąpienia po stronie Gminy podatku VAT należnego. Jest to dostawa, którą pod względem podatku VAT rozlicza Spółdzielnia.
2. Dostawa towaru realizowana przez Gminę w postaci oddania gruntów w użytkowanie wieczyste. w tej dostawie należy tylko opodatkować opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, wnoszone przez Spółdzielnie zgodnie z art. 19 ust. 16b ustawy o podatku od towarów i usług. Ze względu na to, że nie jest to grunt przeznaczony na cele rolnicze stawka podatku wyniesie 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności gruntu lub oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast – stosownie do art. 29 ust. 4 cyt. ustawy – podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b. Na podstawie art. 29 ust. 3 cyt. ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towaru lub usługi pomniejszona o kwotę podatku.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie wybranych towarów i usług stawkami obniżonymi lub możliwość zastosowania zwolnień od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. z przytoczonego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że zwolniona od podatku VAT na podstawie tego przepisu może być jedynie dostawa gruntu niezabudowanego a kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT jest określenie przeznaczenia gruntu.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina doszła do porozumienia ze Spółdzielnią w sprawie zamiany nieruchomości gruntowych. Zgodnie z protokołem uzgodnień, strony ustaliły, iż zamiana odbędzie się w następujący sposób:

1. Gmina nabędzie do zasobów mienia komunalnego, od Spółdzielni prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych, które Spółdzielnia dotychczas użytkowała jako użytkownik wieczysty (przedmiotowe grunty, przed 1 maja 2004 r. Gmina oddała Spółdzielni w użytkowanie wieczyste). Grunty te zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową i infrastrukturę ciepłowniczą.
2. Gmina odda Spółdzielni w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowe wymienione w protokole uzgodnień, które dotychczas stanowiły własność Gminy. Ww. grunty - zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego - przeznaczone są pod: parking, drogę klasy ekspresowej, mieszkalnictwo wielorodzinne, zieleń inna (zieleń w obrębie osiedla mieszkaniowego).

Na podstawie art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym. z kolei, jak stanowi art. 232 § 2 k.c., w wypadkach przewidzianych w przepisach szczególnych przedmiotem użytkowania wieczystego mogą być także inne grunty Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków.

Zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. u. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.), sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne, o czym stanowi art. 71 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z ust. 5 powołanego art. 71, pierwszej opłaty nie pobiera się w przypadku zamiany, o której mowa w art. 14 ust. 4 i art. 15 ust. 2.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem zamiany na nieruchomości stanowiące własność osób fizycznych lub osób prawnych. w przypadku nierównej wartości zamienianych nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku zamiany własności nieruchomości na prawo użytkowania wieczystego lub prawa użytkowania wieczystego na własność nieruchomości, a także wzajemnej zamiany praw użytkowania wieczystego (art. 15 ust. 2).

Zgodnie z art. 33 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, użytkowanie wieczyste wygasa z upływem okresu ustalonego w umowie albo przez rozwiązanie umowy przed upływem tego okresu.

Przenosząc treść cytowanych wyżej przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że zwrot nieruchomości właścicielowi (gminie) na skutek rozwiązanie umowy przed upływem okresu ustalonego w umowie dotyczącej użytkowania wieczystego nie może być traktowany jak dostawa towarów.

Mając na uwadze dokonaną wyżej analizę przepisów należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, na skutek zamiany nieruchomości gruntowych między Gminą a Spółdzielnią, wystąpią dwie czynności:

1. po stronie Gminy - dostawa towaru w postaci ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu, która to czynności stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
2. po stronie Spółdzielni - zwrot nieruchomości gruntowej będącej w użytkowaniu wieczystym Spółdzielni na rzecz właściciela nieruchomości – Gminy, która to czynność na gruncie podatku od towarów i usług nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z powyższego, czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wystąpi wyłącznie po stronie Gminy, która w związku z ustanowieniem prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie zobowiązana opodatkować pierwszą opłatę i opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntu. z uwagi na fakt, iż przedmiotem ww. transakcji jest grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę, dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, a zatem należy zastosować dla tej czynności stawkę podstawową podatku w wysokości 22%. Obowiązek podatkowy w analizowanej sprawie - zgodnie z przepisem art. 19 ust. 16b ustawy o VAT (obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r.) - powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat z tego tytułu.

Należy zwrócić uwagę, że jeżeli w przedmiotowej sprawie, na podstawie przepisów szczególnych zawartych w ustawie o gospodarce nieruchomościami nie będzie pobierana pierwsza opłata z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Spółdzielni, pierwsza opłata z ww. tytułu nie będzie składać się na kwotę należną, która zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.