W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Wnioskodawca (dalej również jako "Spółka") dokonuje sprzedaży produktów dla motoryzacji do dystrybutorów (dalej jako "Kontrahenci"), zarejestrowanych podatników VAT.

Spółka jest zainteresowana w osiągnięciu przez Kontrahentów optymalnego poziomu redystrybucji jej produktów na polskim rynku. Z tego względu Wnioskodawca zawarł z niektórymi Kontrahentami "Umowy dotyczące świadczenia usług intensyfikacji sprzedaży produktów" (dalej jako "Umowy"). Zgodnie z postanowieniami wspomnianych porozumień:

• Kontrahenci zobowiązali się do intensyfikacji sprzedaży i poprawy efektywności dystrybucji towarów Wnioskodawcy;
• intensyfikacja sprzedaży wyraża się efektywnie w osiąganiu przez Kontrahentów odpowiedniego poziomu redystrybucji (odprzedaży) towarów handlowych nabytych od Wnioskodawcy, w danym okresie rozliczeniowym; w szczególności, efektywność realizowanej przez Kontrahentów intensyfikacji sprzedaży jest mierzona osiągniętym przez nich poziomem sprzedaży produktów Spółki;
• w zamian za intensyfikację sprzedaży, Kontrahenci nabywają prawo do wynagrodzenia, którego wartość pieniężna kalkulowana jest w postaci określonego procentu od wartości sprzedaży towarów Wnioskodawcy, osiągniętego w uzgodnionym okresie rozliczeniowym;
• wynagrodzenie należne Kontrahentom jest każdorazowo rozliczane przez zamianę na towary lub usługi dostarczane przez Wnioskodawcę; zgodnie z Umowami w zamian za intensyfikację sprzedaży produktów Wnioskodawcy, Kontrahent otrzymuje określony towar lub usługę (barter), np. samochód osobowy, sprzęt RTV, wycieczkę zagraniczną.

Dla potrzeb VAT został przyjęty następujący model rozliczeń czynności wykonywanych przez Strony na podstawie Umowy:

• Kontrahenci będą wystawiać Wnioskodawcy faktury VAT z tytułu wykonania lub częściowego wykonania intensyfikacji sprzedaży na kwotę równą określonej w Umowie wartości świadczonej usługi;
• Wnioskodawca będzie wystawiać Kontrahentom faktury VAT z tytułu przekazania na ich rzecz towaru lub usługi na kwotę odpowiadającą ich wartości rynkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług, w rozumieniu przepisów o VAT, między Kontrahentami (świadczącymi) a Wnioskodawcą (beneficjentem świadczenia), a w konsekwencji, czy usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy powinny być dokumentowane za pomocą faktur VAT, zawierających kwoty podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane przez Kontrahentów, za wynagrodzeniem, polegające na intensyfikacji sprzedaży produktów Wnioskodawcy należy traktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)

W opinii Wnioskodawcy Kontrahenci otrzymują wynagrodzenie w zamian za działania, wyrażające się efektywnie w osiągnięciu określonego poziomu odsprzedaży towarów handlowych Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym. Przedmiotowy model ma na celu zarówno utrwalenie współpracy handlowej między stronami Umów, jak również osiągnięcie przez Spółkę wymiernych korzyści w postaci zapewnienia przez Kontrahentów efektywnej redystrybucji jego towarów na polskim rynku. Według Wnioskodawcy, nie ulega również wątpliwości, że otrzymywane przez Kontrahenta wynagrodzenie nie jest związane z konkretną dostawą towaru handlowego dokonaną przez Wnioskodawcę na jego rzecz.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że wynagrodzenie w postaci towaru lub usługi stanowi ekwiwalent za wykonane przez Kontrahenta świadczenie, które na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy traktować jako świadczenie usługi, podlegające opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu VAT podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W przedstawionym stanie faktycznym, towary lub usługi przekazywane przez Wnioskodawcę mają charakter naturalnego świadczenia wzajemnego, tzn. stanowią wynagrodzenie za zachowanie (świadczenie) ze strony Kontrahenta, polegające na intensyfikacji sprzedaży towarów Wnioskodawcy, wyrażającej się w osiągnięciu określonego poziomu redystrybucji. W efekcie:

1. w przypadku zrealizowania przez Kontrahenta określonego świadczenia (odsprzedaży towarów zakupionych od Wnioskodawcy), wypłacenie przez Wnioskodawcę stosownego wynagrodzenia nie ma charakteru dobrowolnego, ale stanowi jego zobowiązanie cywilnoprawne, wynikające z Umowy;
2. w przypadku niezrealizowania przedmiotowego świadczenia, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia i Wnioskodawca nie ma obowiązku przekazania Kontrahentowi towarów lub usług; w szczególności jeżeli Kontrahent nie wykaże się odpowiednią efektywnością w zakresie redystrybucji towarów Wnioskodawcy, to nie nabędzie, na podstawie Umowy, prawa do domagania się od Wnioskodawcy towaru lub usługi.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, że przyjęte w Umowach zasady współpracy z Kontrahentami w zakresie świadczonych przez nich usług intensyfikacji sprzedaży, są zbliżone do powszechnych na polskim rynku schematów handlowych, w ramach których dostawca towarów zobowiązuje się do wypłaty tzw. premii pieniężnej w zamian za świadczenie kontrahenta polegające na osiągnięciu określonego poziomu zakupów. W szczególności:

1. świadczenie Kontrahentów wyraża się w zapewnieniu efektywnej redystrybucji (poziomu odsprzedaży) towarów handlowych Wnioskodawcy na rynku;
2. wartość (pieniężna) wynagrodzenia Kontrahentów uzależniona jest od wartości osiągniętego obrotu towarami handlowymi zakupionymi od Wnioskodawcy;
3. wynagrodzenie otrzymywane od Wnioskodawcy określonych towarów lub usług, nie jest związane z konkretnymi dostawami towarów handlowych dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów.

Wnioskodawca odwołuje się do linii interpretacyjnej prezentowanej przez Ministra Finansów w zakresie premii pieniężnych i wymienia następujące interpretacje indywidualne: z dnia 29 kwietnia 2008 r., znak IBPP1/443-225/08/AL/KAN-1347/08, KAN-2326/08, z dnia 28 kwietnia 2008r., znak IBPP2/443-83/08/ASz/KAN-1130/02/08 oraz z dnia 25 kwietnia 2008r., znak IBPP1/443-325/08/KG/KAN-1911/02/08. W opinii Wnioskodawcy w opisanych okolicznościach między stronami Umowy dochodzi do świadczenia usługi polegającej na intensyfikacji sprzedaży, tj. odbiorca towarów handlowych (Kontrahent) nabywa prawo do wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT na rzecz dostawcy towarów handlowych.

Według Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że usługi świadczone przez Kontrahentów, polegające na efektywnej redystrybucji towarów Wnioskodawcy, powinny być dokumentowane fakturami VAT na podstawie art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 , poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu VAT podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług - stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ustawodawca przyjął zasadę, że świadczeniem usług jest każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Definicja "świadczenia usług" ma zatem charakter dopełniający definicję "dostawy towarów". W przytoczonym przepisie została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania VAT wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347).

Z powyższego wynika, że w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług określeniem "usługa" objęto bardzo szeroki krąg czynności: zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych czynności nie ujętych w tych klasyfikacjach.

Szczególną uwagę należy zwrócić na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Z braku definicji "świadczenia" w przepisach o podatku od towarów i usług należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. Według art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Stwierdzić należy ponadto, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług świadczenie usług powinno wynikać z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego oraz powinien występować bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść majątkową (K. KossakowskiK. Sachs (red.), "VI Dyrektywa VAT", C.H. Beck 2004, s. 132). W efekcie, przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które może się składać zarówno działanie, jak i zaniechanie.

W myśl art. 29 ust. 1 cyt. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towaru lub usługi pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług przez pojęcie wartości rynkowej rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1. w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2. w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Przepis art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług koresponduje z przepisami wspólnotowymi w zakresie podatku od wartości dodanej. Według art. 72 Dyrektywy 2006/112/WE wartość wolnorynkowa oznacza kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie dostawy danych towarów (świadczenia usług) nabywca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym jest dokonywana dana czynność, musiałby w warunkach uczciwej konkurencji zapłacić niezależnemu dostawcy (usługodawcy) na terytorium państwa członkowskiego, w którym transakcja podlega opodatkowaniu. Dyrektywa 2006/112/WE zawiera również regulacje, w sytuacji gdy nie można określić ceny wolnorynkowej. W przypadku świadczenia usług podstawa opodatkowania nie może być niższa niż całkowita kwota wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie tych usług. Natomiast w przypadku dostawy towarów kwota, od której nalicza się podatek, nie może być mniejsza niż kwota, za którą nabyto towary, a przy braku ceny nabycia będzie to koszt wytworzenia, określony w momencie dostawy. Stwierdzenie "określone w momencie dostawy" odnosi się zarówno do ceny nabycia, jak i kosztu wytworzenia na dzień dokonania danej (wtórnej) dostawy. W przeciwnym przypadku wartość rynkowa określona w momencie pierwotnego zakupu (np. kilka lat temu) byłaby zupełnie inna niż w momencie dokonywania właściwej transakcji dostawy towarów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wynagrodzenie w postaci towarów lub usług przekazywane przez Wnioskodawcę kontrahentom mają charakter świadczenia wzajemnego, tzn. stanowią wynagrodzenie za zachowanie (świadczenie) ze strony kontrahenta, polegające na intensyfikacji sprzedaży towarów Wnioskodawcy, wyrażającej się w osiągnięciu określonego poziomu redystrybucji. W przypadku zrealizowania przez kontrahenta określonego świadczenia (odsprzedaży towarów zakupionych od Wnioskodawcy), wypłacenie przez Wnioskodawcę stosownego wynagrodzenia nie ma charakteru dobrowolnego, ale stanowi jego zobowiązanie cywilnoprawne, wynikające z zawartej umowy. W przypadku zaś niezrealizowania przez kontrahenta świadczenia, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia i Wnioskodawca nie ma obowiązku przekazania kontrahentowi towarów lub usług.

W opisanych okolicznościach usługobiorcą jest Wnioskodawca realizujący swój interes ekonomiczny przez tworzenie sytuacji, w której Kontrahenci dążą do intensyfikacji sprzedaży jego towarów. Zachowanie Kontrahentów należy postrzegać jako świadczenie usług za wynagrodzeniem na rzecz Wnioskodawcy. Jako zapłatę za świadczone usługi kontrahenci otrzymują od Wnioskodawcy towary lub usługi. Trzeba zatem stwierdzić, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym między stronami istnieje więź zobowiązaniowa: z jednej strony kontrahenci świadczą usługi, z drugiej zaś strony Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenie.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Reasumując, czynność polegająca na intensyfikacji sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usługi na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i powinna być udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez świadczącego usługę - Kontrahenta Wnioskodawcy na rzecz nabywcy usługi - Wnioskodawcy wypłacającego wynagrodzenie w postaci towarów i usług.

Ponadto informuje się, że w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy świadczeniu usług polegających na intensyfikacji sprzedaży w zamian za wynagrodzenie w dniu 11 września 2008 r. została wydana interpretacja indywidualna znak ILPP1/443-593/08-3/BP.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahentów Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje