W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności w dniu 18 grudnia 2007 r. Gmina S. zawarła umowę przedwstępną ze Spółdzielnią Mieszkaniową, w której Spółdzielnia Mieszkaniowa zobowiązała się do ustanowienia na rzecz Gminy S. odrębnej własności dwóch lokali - niezwłocznie po zniesieniu współużytkowania wieczystego i współwłasności budynków oraz ustanowienia odrębnej własności lokali na rzecz dotychczasowych współużytkowników wieczystych i współwłaścicieli budynków. Dostawa na rzecz Gminy S. dwóch lokali ma nastąpić w zamian za zaległe opłaty za użytkowanie wieczyste oraz zaległy podatek od nieruchomości. Na podstawie umowy przedwstępnej Gmina S. objęła faktyczne władztwo nad częścią lokali wchodzących w skład nieruchomości należącej do Spółdzielni Mieszkaniowej. Spółdzielnia wystawiła Gminie fakturę na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług. Gmina otrzymała fakturę pod koniec grudnia 2007 r. Na fakturze nie oznaczono terminu płatności. Faktura nie została zapłacona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonano dostawy towarów uzasadniającej wystawienie faktury w związku z objęciem faktycznego władztwa nad częścią nieruchomości na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży, w której nie wyodrębniono własności lokali?

Zdaniem Wnioskodawcy, sam fakt zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości nie prowadzi do powstania obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 19 ust. 1 oraz art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina S. na podstawie umowy przedwstępnej przejęła faktyczne władztwo nad częścią lokali. Wnioskodawca wskazał, że z prawnego punktu widzenia nie doszło do wyodrębnienia własności lokali. Zgodnie z art. 7 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z powyższym, mając na uwadze brak wyodrębnienia własności lokali w nieruchomości należącej do Spółdzielni Mieszkaniowej, przyjąć należy, że brak jest de facto "towaru", którego dostawa stanowiłaby o powstaniu obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 19 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, samo wystawienie faktury przez Spółdzielnię w związku z zawarciem umowy przedwstępnej nie znajduje odbicia w obowiązku podatkowym Spółdzielni Mieszkaniowej, ponieważ brak wyodrębnienia własności lokali niesie ze sobą skutek w postaci braku "towaru" w rozumieniu prawa podatkowego. W związku z powyższym należy przyjąć, że objęcie faktycznego władztwa nad częścią nieruchomości, bez wyodrębnienia własności lokali, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. W rezultacie należy uznać, że nie dokonano dostawy, a wystawienie faktury przez Spółdzielnię Mieszkaniową było przedwczesne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, jednakże ze względu na zastosowanie innych przepisów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu VAT podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Ustawodawca zawęził znaczenie zwrotu "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" do form przeniesienia władania w sensie ekonomicznym najbardziej zbliżonych pod względem jurydycznym do przeniesienia prawa własności. Trzeba zatem stwierdzić, że za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy można uznać tylko takie "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel", które przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem jak właściciel.

Według art. 2 pkt 6 ustawy towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przy definiowaniu budynków, budowli oraz ich części należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego). Budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego). Towarami są również części budynków lub budowli. Przede wszystkim chodzi tu o części wydzielone fizycznie z budynku lub budowli, w szczególności lokale mieszkaniowe oraz lokale użytkowe. Z uwagi na przesunięcie akcentów z prawnych na ekonomiczne aspekty transakcji, należy uznać, że towarem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinien być każdy przedmiot materialny, mogący być przedmiotem obrotu.

W świetle przytoczonych przepisów nie powinno budzić wątpliwości, że części wydzielone fizycznie z budynków, w tym części budynków niestanowiące przedmiotu odrębnej własności, spełniają definicję towarów sformułowaną w art. 2 pkt 6 ustawy.

Wyodrębnienie własności lokali odbywa się na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.). W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o własności lokali odrębną własność lokali można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej (art. 7 ust. 2 ustawy o własności lokali). Wpis odrębnej własności lokalu w księdze wieczystej, w tym również dokonany na podstawie postanowienia sądu o zniesieniu współwłasności nieruchomości, ma charakter konstytutywny (zob. uzasadnienie uchwały Sądu Najwyższego z dnia 21 lutego 2008 r., sygn. akt III CZP 152/07). Umowa przedwstępna (pactum de contrahendo) została uregulowana w art. 389 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy w przypadku dostawy towaru będącego lokalem lub budynkiem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i pkt 11 ustawy. Stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W powołanych przepisach mamy do czynienia z rozpoznawaniem obowiązku podatkowego od każdorazowej zapłaty (wówczas podatnik powinien naliczyć VAT od otrzymanej kwoty metodą "w stu"). Jednak wspomniana metoda podlega ograniczeniu, albowiem w 30. dniu od dnia wydania lokalu lub budynku trzeba rozpoznać obowiązek podatkowy od całej kwoty. Wyjątki zawarte w art. 19 ust. 13 pkt 10 i pkt 11 ustawy w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym nie mają zastosowania.

Dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, konieczne jest ustalenie czy miała miejsce sprzedaż lokalu lub budynku, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości, porównanie terminów otrzymania zapłaty oraz terminu wydania zgodnie z treścią art. 19 ust. 10 ustawy.

Obowiązek podatkowy nie powstanie z chwilą podpisania umowy przedwstępnej. Jest to bowiem jedynie przyrzeczenie zawarcia właściwej umowy sprzedaży, czyli zobowiązanie obu stron do wypełnienia w określonym terminie obowiązków. Obowiązek podatkowy powstanie dopiero z chwilą podpisania aktu notarialnego i wpisu do księgi wieczystej (albowiem dopiero wówczas zostanie ustanowiona odrębna własność lokalu), chyba że wcześniej uiszczone byłyby zaliczki na poczet tej transakcji. Uiszczenie zaliczek na poczet dostawy lokalu rodziłoby bowiem obowiązek podatkowy z chwilą wpływu środków na konto Spółdzielni Mieszkaniowej.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym wydanie towaru będzie stanowić skutek ustanowienia odrębnej własności lokalu, co nastąpi z chwilą zawarcia umowy w formie aktu notarialnego oraz wpisu do księgi wieczystej. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są lokale (budynki) powstanie zatem nie później niż 30. dnia od dnia wydania rozumianego jako ustanowienie odrębnej własności lokalu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.