Pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie, że opisana powyżej transakcja, tj. wniesienie aportem do spółki prawa handlowego (kapitałowej) oddziału samodzielnie sporządzającego bilans, stanowiącego zorganizowany zespół składników wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania określonego rodzaju działalności gospodarczej: l)jako czynność zbycia oddziału samodzielnie sporządzającego bilans nie stanowi czynności opodatkowanej na gruncie ustawy o VAT ? 2)nie spowoduje dla Spółki, jako podmiotu dokonującego zbycia oddziału samodzielnie sporządzającego bilans konieczności dokonywania korekty podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ust. 9 ustawy o VAT?

UZASADNIENIE1.Podany we wniosku stan faktyczny jest następujący:Spółka prowadzi dwa typy działalności: pierwszy z nich związany jest z wynajmem sklepów I, natomiast drugi dotyczy budowy, zarządzania, oraz administrowania centrami handlowymi.Wnioskodawca ma zamiar dokonać reorganizacji oraz uporządkowania struktury działalności gospodarczej grupy I w Polsce, w szczególności poprzez przyporządkowanie każdego rodzajudziałalności do osobnej spółki w grupie.W powyższym zakresie, Spółka planuje wydzielenie części swojej działalności, związanej z wynajmem sklepów I, w skład której wchodzą: nieruchomości (ziemia i użytkowanie wieczyste, budynki sklepów I, infrastruktura techniczna, inwestycje rozpoczęte), należności (z tytułu wynajmu powierzchni sklepowych) i zobowiązania, prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów, bazy danych klientów oraz wszelka wiedza niezbędna do prowadzenia działalności.Ze względów organizacyjnych i biznesowych, omawiana reorganizacja działalności zostanie przez Wnioskodawcę przeprowadzona w dwóch etapach:I. W najbliższej przyszłości (październik 2006 r.) wspomniany wyżej zespół składników(przedsiębiorstwa Spółki) zostanie zarejestrowany jako oddział samodzielnie sporządzający bilans.Operacja ta ma na celu jak najszybsze sformalizowanie wydzielenia organizacyjnego, funkcjonalnegoi finansowego działalności związanej z wynajmem sklepów I.II. W dalszej kolejności, po rozwiązaniu niewyjaśnionych na dzień dzisiejszy kwestiiwłasnościowych odnośnie poszczególnych nieruchomości, omawiany zespół składników w formiesamobilansującego się zakładu zostanie przez Wnioskodawcę wniesiony jako aport do nowoutworzonej spółki.W związku z tym, że prowadzenie sklepów I stanowi jeden z dwóch rodzajów działalności wykonywanych przez Spółkę, po dokonaniu powyższych czynności Spółka będzie kontynuowała pozostały w Spółce rodzaj działalności (dotyczący budowy, zarządzania oraz administrowania centrami handlowymi).

Pytanie SpółkiSpółka wnosi o potwierdzenie, że opisana powyżej transakcja, tj. wniesienie aportem do spółki prawa handlowego (kapitałowej) oddziału samodzielnie sporządzającego bilans, stanowiącego zorganizowany zespół składników wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania określonego rodzaju działalności gospodarczej:l)jako czynność zbycia oddziału samodzielnie sporządzającego bilans nie stanowi czynności opodatkowanej na gruncie ustawy o VAT ?2)nie spowoduje dla Spółki, jako podmiotu dokonującego zbycia oddziału samodzielnie sporządzającego bilans konieczności dokonywania korekty podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ust. 9 ustawy o VAT?

2) Stanowisko Wnioskodawcy co do oceny stanu faktycznegoW świetle par. 8 ust. l pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) "zwalnia się od podatku wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego".Zdaniem Wnioskodawcy z przytoczonego przepisu wynika, że czynność wniesienia przez podatnika składników swojego mienia do spółki w formie aportu jest zwolniona z VAT, jeżeli ze względu na przedmiot aportu może ona zostać w ogóle uznana za pozostającą w zakresie opodatkowania VAT w oparciu o regulacje ustawy o VAT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że zwolnieniem z nałożenia jakiegokolwiek podatku może zostać objęta tylko taka czynność, która w myśl przepisów określających zakres zastosowania konkretnej ustawy podatkowej podlega co do zasady opodatkowaniu.W powyższym kontekście Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na brzmienie art. 6 pkt l ustawy o VAT, w myśl którego, "przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans". Z przepisu tego wynika, że transakcje mające za przedmiot m.in. zbycie zakładu samodzielnie sporządzającego bilans w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT.W oparciu o powyższe spostrzeżenia Wnioskodawca jest zdania, że prawidłowa kwalifikacja w zakresie VAT czynności Spółki uzależniona jest od ustalenia, czy w rozumieniu ustawy o VAT wniesienie aportem oddziału samodzielnie sporządzającego bilans należy potraktować jako zbycie takiego oddziału. W szczególności, w przypadku uznania, że wniesienie aportem do spółki prawa handlowego omawianego oddziału przedsiębiorstwa jest równoznaczne z jego zbyciem, czynność ta pozostawać będzie poza zakresem opodatkowania VAT.Wyrażenie "czynność zbycia" nie zostało sprecyzowane w ustawie o VAT. Niemniej jednak, zdaniem Spółki pojęcie to należy interpretować w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów". Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają liczne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane przez polskie organy podatkowe.Ustawa o VAT stanowi w art. 7 ust. l, że dostawa towarów polega na "przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". Należy zatem przyjąć, że zbycie oddziału samodzielnie sporządzającego bilans obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania tym oddziałem jak właściciel. W tym zakresie, zdaniem Spółki istotny jest przede wszystkim fakt rozporządzenia przedmiotem transakcji w ten sposób, żeprzeniesione zostaje prawo do wyłącznego nim dysponowania w sensie ekonomicznym. Omawianym czynnościom może towarzyszyć przejście prawa własności w rozumieniu przepisów prawa cywilnego (sprzedaż), nie ma to jednak znaczenia dla zakwalifikowania danej transakcji jako dostawy/ zbycia towarów. Takie rozumienie pojęcia dostawy/ zbycia towarów zostało wyraźnie potwierdzone w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-320/88 pomiędzy Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV. a Staatssecretaris van Financien (Holandia). W uzasadnieniu do orzeczenia Trybunał uznał, że "z gospodarczego punktu widzenia przepisy VI Dyrektywy VAT mają na celu opodatkowanie jako dostawy towarów zbycia uprawnień do faktycznego dysponowania rzeczą, a nie wyłącznie prawa własności rzeczy."Wnioskodawca pragnie zauważyć, że istotą aportu jest przeniesienie na spółkę prawa do wyłącznego dysponowania określonymi składnikami mienia, które od tej pory stanowią majątek spółki. W szczególności, może ona dysponować (za pośrednictwem swoich organów) przedmiotem aportu tak, jakby była jego właścicielem. Słuszność takiego stanowiska potwierdzają wprost przepisy ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.)

3)Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym

Zgodnie z przepisami prawa cywilnego (art. 158 do 309) wspólnicy spółek prawa handlowego mają prawo do pokrywania obejmowanych udziałów lub akcji wkładem niepieniężnym (aportem) w skład, których mogą wchodzić m.in. własność rzeczy ruchomych i nieruchomych. Jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budowle i budynki lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, czy też grunty - czyli towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami) i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami przez spółkę jak właściciel, wówczas stanowi to odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, która podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust l pkt l ustawy. Jeżeli jednak przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki nie są towary wymienione w art. 2 pkt 6 ustawy, lecz np. prawa czy papiery wartościowe, czynność tego rodzaju podlega również opodatkowaniu, ale jako odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. l w/w ustawy. Jednocześnie na podstawie przepisu zawartego w § 8 ust. l pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 970 z późń. zm.) zwolnione są wkłady niepieniężne wnoszone do spółki prawa handlowego i cywilnego.Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę wynika, iż zamierza Ona wydzielić część swojej działalności związanej z wynajmem sklepów I, w skład której wchodzą: nieruchomości (ziemia i użytkowanie wieczyste, budynki sklepów I, infrastruktura techniczna, inwestycje rozpoczęte), należności (z tytułu wynajmu powierzchni sklepowych) i zobowiązania, prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów, bazy danych klientów oraz wszelka wiedza niezbędna do prowadzenia działalności zarejestrować ten zespół składników jako oddział samodzielnie sporządzający bilans, co powinno być uwidocznione odpowiednio w KRS, a nstępnie wnieść ten oddział aportem do nowotworzonej Spółki.

Ustawodawca w art. 6 pkt l ustawy wskazał, że jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa oraz zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, lecz nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia" oraz pod pojęciem oddziału samodzielnie sporządzającego bilans.

Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług w ocenie tutejszego organu pojęcie "zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. l niniejszej ustawy tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zakładu, oddziału samodzielnie sporządzającego bilans obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Odnośnie pojęcia "zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans" można odwołać się do definicji zawartej w art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, póz. 1807), zgodnie z którym oddziałem jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Tak rozumiany zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans nie jest towarem, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku VAT, a zatem jego wniesienie aportem do spółki prawa handlowego (kapitałowej) nie jest ani dostawą towarów w rozumieniu art. 7, ani świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 tej ustawy.

Zatem jeśli wniesiony aportem do spółki prawa handlowego zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans mieści się w/w definicji zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, tj. będzie posiadał wyodrębnioną strukturę (siedzibę, majątek) sporządzał odrębny bilans, transakcja ta nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym o tym, czy nastąpiło zbycie oddziału samodzielnie sporządzającego bilans decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją, a ocena ta powinna być przeprowadzona przede wszystkim z punktu widzenia sprzedawcy. Bowiem w cytowanym powyżej przepisie ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie "zbycie przedsiębiorstwa (oddziału samodzielnie sporządzającego bilans" odnosi się do formy organizacyjnej związanej z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa istniejącego w chwili sprzedaży.

Z orzeczenia Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że każda z transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa, oddziału samodzielnie porządzającego bilans lub też ich poszczególnych składników musi być oceniona in concreto, bowiem jedynie konkretne okoliczności decydować będą o zakwalifikowaniu danej transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa, oddziału samodzielnie sporządzającego bilans (które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) lub też jako zbycie składników majątkowych (opodatkowanych tym podatkiem).Wobec powyższego wniesienie aportem zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans do innej spółki jest czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art.6, pkt l ustawy o VAT, w którym stwierdza się, że"przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans".Wyłączenie z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa oraz zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, wymaga uznania, że w przypadku zbycia tak określonych przedmiotów, ich nabywca jest traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego ich zbycia. Na fakt, że tak też powinien być traktowany podatnik nabywający przedsiębiorstwo (zakład) na gruncie ustawy o VAT, wskazuje art. 91 ust. 9 stanowiący, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, korekta podatku odliczonego określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału).Tym samym wniesienie aportem do spółki prawa handlowego zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika-zbywcę, co jest zgodne z neutralnością podatku od towarów i usług. Nakłada jednak na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy - obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego.Mając na uwadze powyższe, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym przez Podatnika wniosku.