Pytanie:

Podatnik zamierza wnieść aportem do nowo utworzonej spółki prawa handlowego całe przedsiębiorstwo albo jego zorganizowaną część. Jakie w związku z tym będą konsekwencje podatkowe w podatku VAT?

POSTANOWIENIENa podstawie: art. 14 a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. Nr 8 z 2005r., poz. 60 ze zm.)

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu:stwierdza, że stanowisko Podatnika zawarte w piśmie złożonym w dniu 16.02.2007r., uzupełnionym w dniu 24.04.2007r., przez Panią ........... dotyczącym interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, w części dot. wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki prawa handlowego jest nieprawidłowe, natomiast w części dot. wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki prawa handlowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE We wniosku z dnia 16.02.2007r. złożonym przez Panią .............. przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni planuje wnieść aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa prowadzonego na jej nazwisko (jako osoba fizyczna) do nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowić będzie zakład produkcyjny i obsługujące go działalności pomocnicze np. transport. W działalności prowadzonej na nazwisko wnioskodawczyni pozostanie tylko sprzedaż towarów w sklepie w Siennie (sprzedaż detaliczna artykułów spożywczych). W skład aportu między innymi weszłyby budynki i grunty, które wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, które są użytkowane przez Panią ........... do celów działalności gospodarczej. Poza budynkami w skład aportu wejdą wszystkie maszyny. Środki transportu, inne składniki majątku jak: wyposażenie, materiały, wyroby oraz zobowiązania. Wszystkie powyższe składniki majątku są w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni. W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 24.04.2007r. Wnioskodawczyni uściśla wcześniej podany stan faktyczny o informację, że planuje wnieść aportem całe przedsiębiorstwo do nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Dodatkowo wyjaśnia, że środki trwałe, które wchodzą w skład majątki jej firmy były nabywane na przestrzeni kolejnych lat tj. od 1999r. do bieżącego okresu. Pani ............ wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytania zawarte w złożonym wniosku, ale biorąc pod uwagę okoliczność wniesienia całego przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Pani .............. zadaje następujące pytanie: czy składniki majątku, które będą wniesione aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy należy korygować podatek naliczony od składników majątku, które zostaną wniesione aportem do spółki prawa handlowego... Podatniczka prezentuje następujące stanowisko w sprawie: Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia w sprawie VAT zwalnia się od podatku od towarów i usług wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.Z kolei art. 6 ustawy o VAT, zawierający listę wyłączeń z tego podatku, wymienia m. in. transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku gdy wnoszone jest całe przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, czynności te nie będą w ogóle podlegały uregulowaniom ustawy o VAT - stosowne wyłączenie zawiera art. 6 ust. 1 tej ustawy, dlatego nie powinno się ich wykazywać w deklaracji VAT-7. Jeśli natomiast przedmiotem aportu byłaby część składników majątku niestanowiąca przedsiębiorstwa (np. tylko zapasy i wyposażenie), wówczas taki aport - w odniesieniu do składników będących towarami bądź prawami w rozumieniu ustawy o VAT - podlegał będzie ustawie, lecz jest przedmiotowo zwolniony z podatku od towarów i usług na mocy § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (Dz. U. Nr 97, poz. 970; ostatnia zmiana Dz. U. z 2005r., Nr 266, poz. 2239), dlatego czynność ta powinna podlegać ujęciu w deklaracji VAT -7 jako czynność zwolniona i powinna być udokumentowana fakturą VAT. Dlatego też planując wniesienie aportem majątku do spółki prawa handlowego, ważne jest rozróżnienie co będzie wnoszone do spółki prawa handlowego, czy przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo jako zorganizowana całość, czy też wybrane składniki majątku zaangażowanego dotychczas w działalność prowadzoną indywidualnie.Wnioskodawczyni uważa, że w jej przypadku, gdy planuje wnieść aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego, czynność ta nie będzie w ogóle podlegała przepisom ustawy o VAT i w związku z tym nie powinna być ujmowana w deklaracji VAT-7. Wniesienie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jako wkładu do spółki prawa handlowego nie powoduje po stronie wnoszącego obowiązku korekty wcześniej odliczonego podatku naliczonego, bowiem nabycie towarów pozostawało w ścisłym związku z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej. Bez znaczenia pozostaje fakt, że towary te zostały później wniesione aportem do spółki, dlatego nie ma obowiązku korygowania podatku naliczonego VAT. Podobnie jest w przypadku wniesienia aportem środków trwałych - jeżeli istnieje związek wnoszonego aportem środka trwałego ze sprzedażą opodatkowaną i miało miejsce choćby krótkotrwałe jego używanie, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie tego środka trwałego i nie powstaje u niego obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z jego nabyciem, nawet jeśli później stanie się on przedmiotem aportu.Pogląd taki jest zgodny z wyjaśnieniem Ministerstwa Finansów z 10 czerwca 1998r. (PP3-8227-1249/97/TZ), że "dokonanie czynności wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o. Pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami, które posłużyły sprzedaży opodatkowanej we wnoszonym aportem przedsiębiorstwie".W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2004r., sygn. Akt FSK 87/04, orzeczono o słuszności skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów handlowych, które to towary wniesione zostały następnie jako aport do spółki cywilnej. Sąd w wyroku tym wyraźnie podkreślił, iż wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego czy cywilnego nie powoduje obowiązku korygowania uprzedniego odliczenia podatku naliczonego przez sprzedawcę. Wobec powyższych wyjaśnień wnioskodawczyni uważa, że nie będzie ciążyć na niej obowiązek korygowania podatku naliczonego od składników majątku wniesionych aportem do spółki prawa handlowego.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu udziela następującej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, która według art. 2 pkt 22 tej ustawy mieści się w definicji sprzedaży. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, uznawane jest za sprzedaż. Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. W sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, ze zm.) ww. czynność wniesienia aportem, zwolniona jest z podatku VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zakupione z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży opodatkowanej towary handlowe, wnoszone następnie aportem do spółki, w żadnym momencie działalności nie posłużyły wykonywaniu działalności opodatkowanej, a jedynie stają się przedmiotem czynności zwolnionej. Zatem warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy nie zostaje w rezultacie zrealizowany. W takim więc przypadku występuje obowiązek skorygowania wcześniej odliczonego podatku, bez względu na okres, w którym nastąpi dostawa, wynikający z generalnej zasady, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast w odniesieniu do innych towarów (w tym środków trwałych) wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie przekazanych w ramach dostawy zwolnionej od podatku (aport rzeczowy), obowiązek skorygowania odliczonego podatku nałożony jest przez art. 91 ust. 7 ustawy. Zgodnie z tym przepisem zasady dokonywania korekt, określone w ust. 1-5 art. 91 ustawy stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.Należy zauważyć, że podatnikowi wykorzystującemu środki trwałe wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych środków w całości. Jednakże zmiana przeznaczenia środków trwałych polegająca na wykorzystaniu ich do wykonania czynności zwolnionej, jaką jest wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego lub cywilnego, powoduje zmianę prawa do odliczeń. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, należy skorygować odliczony podatek odpowiednio stosując art. 91 ust. 1-5 ustawy, przy czym w przypadku dokonania aportu środków trwałych (sprzedaży zwolnionej), o których mowa w ust. 2 tego artykułu, będą miały odpowiednio zastosowanie przepisy art. 91 ust. 4 i 5. Reasumując: w przypadku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki prawa handlowego wnioskodawczyni obowiązana jest do wykazania w deklaracji VAT-7 czynności przekazania aportem jako czynności zwolnionej oraz dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami. Natomiast w przypadku wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans będą miały zastosowania przepisy art. 6 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowiące, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Zatem czynność zbycia w formie aportu przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i w związku z tym pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenie podatku naliczonego dokonane w trybie art. 86 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze należało orzec jak w sentencji niniejszego postanowienia. Jednocześnie zauważa się, że cytowane przez Wnioskodawczynię wyjaśnienie Ministra Finansów z dnia 10 czerwca 1998r. oraz wyrok NSA z dnia 07.06.2004r. dotyczą przepisów obowiązujących przed wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a więc nie mogą mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Naczelnik tut. Urzędu informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Zgodnie z art. 14 b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie służy zgodnie z art. 14 a § 4 Ordynacji podatkowej zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.