Istota interpretacji:

opodatkowanie podatkiem od towarów i usług otrzymanej premii pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność podstawową w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi w kilkunastu supermarketach. Od kontrahentów krajowych (sporadycznie zagranicznych), nabywa towary handlowe, które są sprzedawane w sieci własnych sklepów. W związku z opisana aktywnością gospodarczą Wnioskodawca dokonuje systematycznych zakupów na dużą skalę, jest to kilkanaście faktur miesięcznie od jednego kontrahenta.

Dostawcy towarów handlowych dążąc do intensyfikacji sprzedaży własnych produktów zachęcają Wnioskodawcę do dokonywania u nich zakupów między innymi poprzez przyznawanie premii pieniężnych za terminowe dokonywanie płatności. Wypłata premii pieniężnej jest wówczas uzależniona od dokonania terminowych płatności.

Całość współpracy z dostawcami towarów handlowych regulują indywidualnie podpisane umowy handlowe. Umowy te są tworzone na podstawie standardowych wzorów umów, gdzie podlegają negocjacji wyłącznie warunki dostawy i promocji, warunki rozliczenia zwrotów, ceny jednostkowe, terminy płatności, kwoty wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę. Te parametry opisywane są w umowach wartościami liczbowymi.

Na podstawie zapisów w umowach handlowych Wnioskodawcy przysługują dodatkowe płatności za terminową realizację zapłat za dokonane dostawy. Poniżej Wnioskodawca zaprezentował przykładowy zapis w umowie.

"Z tytułu terminowych płatności Dostawca przyznaje Odbiorcy bonus w wysokości 1% wartości netto zakupionych w okresie kwartału kalendarzowego (półrocza, roku) towarów Dostawcy."

Biorąc pod uwagę fakt, że wskaźniki dla obliczenia wysokości premii (bonusa) są obliczane w okresach miesięcznych, kwartalnych, półrocznych lub rocznych, natomiast ilość dostaw dochodzi do kilkunastu a czasami kilkudziesięciu lub kilkuset miesięcznie od jednego kontrahenta, nie ma możliwości każdorazowego ustalenia, do której konkretnie dostawy (faktury) bonus jest przyporządkowany.

Obecna praktyka dokumentowania premii pieniężnych w obrocie gospodarczym jest bardzo różnorodna. Z jednej strony Wnioskodawca spotyka się z wystawianiem not księgowych dla udokumentowania analizowanych premii, z drugiej zaś z żądaniem od kontrahentów udzielających premii pieniężnych wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT na zasadach ukształtowanych pismem Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. nr PP3-812-1341/2004/BL skierowanym do Dyrektorów Izb Skarbowych i Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Zdarza się również, że podmiot udzielający premii pieniężnej wystawia Wnioskodawcy fakturę korygującą w miejsce dotychczas stosowanej faktury VAT. W tej sytuacji Wnioskodawca stoi przed problemem, jak z jednej strony w prawidłowy sposób dokumentować otrzymywane od kontrahentów premie pieniężne nie narażając się na zarzut nieprawidłowego prowadzenia rozliczeń podatkowych, z drugiej zaś jak, uwzględniając zawarte dotychczas umowy regulujące określony sposób dokumentowania premii pieniężnych, realizować żądania kontrahentów co do dokumentowania tych premii... Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższych względów, najbardziej neutralnym rozwiązaniem jest wystawianie not obciążeniowych na kwotę netto (bez kwoty podatku VAT) za otrzymane bonusy z tytułu terminowego dokonywania płatności za dokonane zakupy.

Reasumując na dzień dzisiejszy ww. bonusy Wnioskodawca fakturuje i opodatkowuje stawką 22%. Na te płatności Wnioskodawca zamierza wystawiać noty obciążeniowe mając na uwadze, że takie płatności (bonusy) nie są związane z dodatkowym świadczeniem usługi na rzecz dostawcy. To znaczy, że wywiązanie się z umowy handlowej (terminowa zapłata) nie jest usługą i jest ściśle połączone z dostawą towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowym będzie zaprzestanie wystawiania faktur VAT a rozpoczęcie wystawiania not obciążeniowych w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę bonusów za dokonanie terminowych płatności...

W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie - jak Wnioskodawca powinien skorygować wystawione faktury VAT i za jaki okres rozliczeniowy powinna je ująć w swoich rozliczeniach...

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność polegająca na otrzymaniu bonusa z tytułu terminowych płatności dla dostawcy nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług został zawarty w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z punktem 1 tego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez świadczenie usług "rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również;

1. Przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
   
2. Zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
   
3. Świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa."
   
   

Z treści cytowanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że pojęcie "świadczenia usług" ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za świadczenie usług musi zatem wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymywania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie. Usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru ( art. 8 ust. 1 ustawy).

Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. W świetle tego zapisu terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty) mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można zatem uznać w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) tj. terminowego wykonania świadczenia pieniężnego, za świadczenie usługi.

Analizując przedstawioną sytuację Wnioskodawca odnosi się także do unormowań Dyrektywy 2006/112/WE (wcześniej VI Dyrektywy). Na gruncie zapisów Dyrektywy pojęcie "świadczenia usług" oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. A to oznacza, że dostawa towarów nie może jednocześnie stanowić świadczenia usług. Z przywołanego zapisu oraz na podstawie orzeczenia ETS w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg Strona wnioskuje, że albo występuje dostawa towarów, albo świadczenie usług. Nie jest możliwe takie działanie, które w ramach transakcji już opodatkowanej identyfikuje czynności, które powinny podlegać odrębnemu (ponownemu) opodatkowaniu. Podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Tym samym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży raz jako sprzedaży towarów handlowych a drugi raz jako usługi zakupu towarów jest niezgodne z prawem.

Pogląd taki prezentowany jest również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 roku. sygn. akt I FSK 94/06, publ. Dor. Podatnika 2007/4/41.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym jest zaprzestanie wystawiania faktur VAT a wystawianie not obciążeniowych w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę bonusów za dokonanie terminowych płatności.

W zakresie dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych (bonusów) Wnioskodawca podnosi, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są zobowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Przepis ten nakłada na podatników obowiązek wystawienia faktury VAT w przypadku dokonania czynności podlegających regulacjom ustawy. Otrzymanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnych (bonusów) nie powoduje jak opisano powyżej obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT co skutkuje brakiem obowiązku wystawienia faktury VAT. Wnioskodawca przyjął, że właściwym dowodem do udokumentowania ww. czynności jest nota obciążeniowa.

Zdaniem Wnioskodawcy, może skorygować, poprzez wystawienie faktur korygujących podatek należny w latach poprzednich w związku z uznaniem płatności z tytułu bonusów za dokonanie terminowych płatności za niepodlegające ustawie o VAT.

W przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w sprawie dokumentowania notami obciążeniowymi premii pieniężnych jako niepodlegających opodatkowaniu, należy odpowiedzieć na pytanie jak skorygować wystawione wcześniej faktury VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy należy wystawić faktury korygujące "in minus" anulujące dotychczas wystawione faktury VAT. Ich ujęcie w rozliczeniach powinno nastąpić za okres, w którym zostały wystawione korygowane faktury, gdyż faktury korygujące będą miały charakter faktur anulujących wcześniejsze dokumenty. W kwestii dotyczącej korekty dotychczasowych rozliczeń premii pieniężnych (bonusów) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z przepisem art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy (a więc i Wnioskodawca), płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Korekta deklaracji następuje poprzez złożenie deklaracji korygującej wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyny złożenia korekty. Jest to prawo przysługujące Wnioskodawcy, ale nie obowiązek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
  
  

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podmioty podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

W opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężną w związku z dokonywaniem terminowych płatności.

Zatem otrzymywana premia pieniężna nie ma więc charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego (Wnioskodawcy). Usługobiorcami są kontrahenci (z którymi Wnioskodawca zawarł stosowne umowy), którzy realizują swoje interesy ekonomiczne poprzez tworzenie sytuacji, w której Wnioskodawca decyduje się na podjęcie odpowiednich czynności determinujących w rezultacie otrzymanie premii pieniężnej.

Otrzymanie przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się Wnioskodawcy w stosunku do sprzedawcy. Wypłacając premię sprzedawca nagradza Wnioskodawcę za terminowe dokonywanie płatności a w konsekwencji za lojalność względem sprzedawcy. Zachowanie Wnioskodawcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężną.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W świetle powyższego otrzymane wynagrodzenie za zachowanie Wnioskodawcy polegające na terminowym dokonywaniu płatności należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem w przedmiotowej sytuacji otrzymanie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku VAT, oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę, faktur VAT na rzecz nabywców usług, tj. kontrahentów Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, iż otrzymanie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do skorygowania wystawionych faktur VAT dokumentujących otrzymanie od kontrahentów premii pieniężnych.

Jednocześnie tut. organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki polskich sądów administracyjnych dotyczą konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów administracyjnych w indywidualnych sprawach. W związku z powyższym, w niniejszym rozstrzygnięciu nie ustosunkowano się do treści powołanych przez Wnioskodawcę wyroków.

W odniesieniu natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku ETS w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg należy zauważyć, iż przedmiotem sporu w tym przypadku były posiłki serwowane na pokładzie promu kursującego pomiędzy Danią a Niemcami, a w szczególności ich klasyfikacja jako świadczenie usług. W związku z powyższym tut. organ podkreśla, iż orzeczenie Trybunału dotyczyło odmiennego stanu faktycznego, niezwiązanego ze sprawą będącą przedmiotem wniosku.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać zanieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Ponadto tut. organ podkreśla, iż nie dokonano analizy umów promocyjnych oraz bonusu bezwarunkowego, gdyż powyższe nie było przedmiotem zapytania niniejszego wniosku jak również nie sformułowano własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.