W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką budżetową, przy pomocy której Burmistrz wykonuje zadania zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r., poz. 142, poz. 1591 ze zm.). Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m. in. sprawy: edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz promocji gminy. Wnioskodawca wydał z końcem roku 2007 publikację albumową pt. "(...)". Publikacja ma nadany nr I(...) i została w całości sfinansowana ze środków Urzędu Miasta i Gminy. Koszt jednostkowy druku albumu wynosi 25,35 zł brutto, a całkowity jednostkowy koszt wytworzenia 31,36 zł (opracowanie tekstów: 4.210,00 zł wykonanie kompletu zdjęć i opracowania graficznego: 2.074,00 zł). Burmistrz Miasta i Gminy, w ramach ww. zadań zamierza:

1. przekazać odpłatnie - po kosztach wytworzenia, część nakładu instytucjom kultury (samorządowym osobom prawnym) celem dystrybucji po ww. kosztach,
2. sprzedawać we własnym zakresie, po kosztach wytworzenia, osobom fizycznym (turystom, pasjonatom), jak i organizacjom, itp.,
3. przekazać nieodpłatnie w formie prezentu, darowizn lub nagród rzeczowych, pracownikom urzędu, autorom publikacji, radnym, uczestnikom imprez artystycznych, sponsorom, jednostkom organizacyjnym gminy - np. do bibliotek w szkołach.

Ponadto Burmistrz zamierza podpisać z instytucjami kultury porozumienie, którego celem będzie współpraca w zakresie promocji regionu poprzez dystrybucję po koszcie wytworzenia publikacji "(...)".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przedstawione zdarzenie przyszłe rodzi obowiązki podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy, a jeśli tak to jakie?
2. Czy nadany numer I(...) ma znaczenie w przedmiotowej sprawie?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zatem Burmistrz nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca podziela zdanie wyrażone przez jedną z Regionalnych Izb Obrachunkowych, zgodnie z którym jeśli sprzedaż jest dokonywana po cenie pokrywającej koszty publikacji, działalność ta nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Prowadzenie tego typu działalności należałoby zakwalifikować jako prowadzenie gospodarki komunalnej w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9 poz. 43 ze zm.). W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, czynność nieodpłatnego przekazania publikacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również w przypadku odpłatnego przekazania publikacji na rzecz samorządowych osób prawnych (gminnych instytucji kultury) po koszcie wytworzenia, ponieważ celem tej czynności nie będzie osiągnięcie zysku, nie wystąpi obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT. O ile stanowisko w zakresie zarówno odpłatnego jak i nieodpłatnego przekazania publikacji jest prawidłowe, to bez znaczenia w analizowanej sprawie jest nadany numer I(...), bowiem jest on istotny dla określenia stawki podatku w przypadku, gdy obowiązek podatkowy istnieje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt. 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (za wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 i ust. 3 oraz w art. 8 ust. 2). W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. W tym miejscu należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru, czy została powiększone także o zysk sprzedającego. Reasumując, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Czynnością zrównaną z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, jest także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Powyższego przepisu nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3 ustawy o podatku VAT).

Przez prezenty o małej wartości, w myśl art. 7 ust. 4 ustawy, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł (do dnia 31 grudnia 2007 r. przepis art. 7 ust. 4 pkt 2 brzmiał: których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia przekazanego towaru nie przekracza 5 zł).

Powyższa analiza przepisów wskazuje, iż kluczową przesłanką pozwalającą stwierdzić czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest także to, że czynność ta musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą, na podstawie zapisu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z powyższego przepisu wynika zatem, że organy władzy publicznej oraz urzędy administracji publicznej działają w charakterze podatnika w sytuacji gdy:

• wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań,
• wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, w zakresie m. in.: edukacji publicznej, kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, promocji gminy.

Przepis § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) stanowi, że zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Wykładnia literalna i celowościowa cyt. wyżej przepisu, jednoznacznie wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przysługuje wyłącznie w sytuacji kiedy zostaną spełnione następujące warunki:

• odliczenia dokonuje podatnik VAT,
• towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednakże w myśl zapisu art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, między innymi w sytuacji, gdy wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Przy czym przepis ten nie dotyczy wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane (vide art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Urząd Miasta i Gminy, w ramach realizacji zadań własnych gminy, wydał album pt."(...)". Część nakładu ww. publikacji Wnioskodawca zamierza:

• przekazać odpłatnie (po kosztach wytworzenia) instytucjom kultury (samorządowym osobom prawnym) celem dystrybucji po ww. kosztach,
• sprzedawać we własnym zakresie, po kosztach wytworzenia, osobom fizycznym (turystom, pasjonatom),
• przekazać nieodpłatnie w formie prezentów, darowizn lub nagród rzeczowych, pracownikom urzędu, autorom publikacji, radnym, uczestnikom imprez artystycznych, sponsorom, jednostkom organizacyjnym gminy.

Mając na uwadze powyższą analizę przepisów uznać należy, iż zarówno sprzedaż publikacji przez Wnioskodawcę we własnym zakresie, jak i czynność polegająca na odpłatnym przekazaniu książki wymienionym we wniosku podmiotom mieści się w zakresie cywilnoprawnych stosunków łączących strony ww. transakcji (zbywcę i nabywcę towaru).

Wnioskodawca sprzedając publikacje we własnym zakresie oraz przekazując je za wynagrodzeniem, spełnia przesłanki wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwalające zaliczyć te czynności do kategorii dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega także nieodpłatne przekazanie towaru, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednakże jeżeli spełnione zostaną przesłanki określone w powołanym wyżej art. 7 ust. 3 cyt. ustawy, czynność nieodpłatnego przekazania publikacji w formie prezentu, darowizny lub nagrody, będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne (7%, 3% i 0%) oraz zwolnienie od podatku.

Stosownie do zapisu § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. - obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostawy w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20 - 60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami I(...).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem czynności, które zamierza wykonywać Wnioskodawca, jest publikacja pt. "(...)" posiadająca numer I(...).

Jak dowiedziono wyżej czynności polegające na sprzedaży oraz odpłatnym przekazaniu książki, spełniają definicję sprzedaży towarów i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym dla ustalenia właściwej stawki podatku dla dostawy ww. publikacji niezbędne jest obok określenia wskazanego przepisem symbolu PKWIU również to, czy książka posiada nadany nr I(...).

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego i nieodpłatnego przekazania publikacji oraz znaczenia numeru I(...).

Wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 6 maja 2008 r. o nr ILPB3/423-120/08-3/EK, a w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych interpretacją z dnia 6 maja 2008 r. nr ILPB1/415-99/08-2/AMN.

Ponadto informuje się, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług w części dotyczącej:

• samorządowych osób prawnych (gminnych instytucji kultury),
• jednostek organizacyjnych gminy,
• pozostałych osób prawnych,

jak również w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego zdefiniowania pojęcia "sprzedaż po kosztach" wydane zostało postanowienie z dnia 6 maja 2008 r. nr ILPB3/423-120/08-4/EK, ILPP1/443-173/08-3/KG odmawiające wszczęcia postępowania w tej części.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje