Pytanie:

Dotyczy zasad opodatkowania podatkiem VAT usług uszlachetniania towarów wykonywanych na rzecz firmy z Unii Europejskiej (Niemcy), w sytuacji gdy po wykonaniu ww. usług gotowe wyroby, zgodnie z życzeniem klienta niemieckiego, wysyłane są do jego firmy, znajdującej się w USA.

Odpowiadając na pismo z dnia 16.07.2004 r. (data wpływu do tut. Urzędu 19.07.2004 r.) w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w przedmiocie zasad opodatkowania podatkiem VAT usług uszlachetniania towarów wykonywanych na rzecz firmy z Unii Europejskiej (Niemcy), w sytuacji gdy po wykonaniu ww. usług gotowe wyroby, zgodnie z życzeniem klienta niemieckiego, wysyłane są do jego firmy znajdującej się w USA, Naczelnik Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie wyjaśnia co następuje:

W piśmie z dnia 16.07.2004 r. Zakłady wskazują, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują m.in. usług uszlachetniania na rzecz klienta z państwa z Unii Europejskiej (Niemcy).

Towary będące przedmiotem uszlachetniania firma otrzymuje od nabywcy usługi z Niemiec, który dokonuje jej opodatkowania na terytorium własnego kraju.

W niektórych przypadkach zgodnie z życzeniem klienta uszyte wyroby są wysyłane do jego firmy znajdującej się w USA. Faktura jest wówczas wystawiana na rzecz kontrahenta tj. firmy z siedzibą na terytorium Niemiec, natomiast jako miejsce dostarczenia towaru wskazano USA.

Dokumenty celne (KARTA 3), na których Zakłady figurują jako "Eksporter", są potwierdzone bądź przez Urząd Celny Wyjścia Polski - tj. port lotniczy w Warszawie (wysyłka samolotem), bądź też przez Urząd Celny Wyjścia Unii (Niemcy) w sytuacji gdy z tego kraju jest organizowany wywóz towarów do USA.

Jednostka w ww. piśmie wyraża wątpliwości, czy świadczone usługi uprawniają do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%, czy też nie podlegają one opodatkowaniu w kraju.

Rozpatrując przedstawione zagadnienie należy na wstępie wyjaśnić, iż zasady potwierdzania przez organy celne faktycznego wyprowadzenia towarów, uległy znacznej modyfikacji z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej. Od dnia 1 maja 2004 r. omawianą problematykę regulują przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992) oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993). W zakresie uzupełniającym prawo wspólnotowe, kwestia ta jest regulowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne (Dz. U. Nr 94, poz. 902).

W myśl przepisów wspólnotowych, w związku z wysyłaniem przez Spółkę uszytych wyrobów gotowych do USA, jest ona obowiązana dokonać pisemnego zgłoszenia celnego we właściwym urzędzie celnym (w tzw. urzędzie celnym wywozu) z zastosowaniem dokumentu SAD składającego się z kart 1, 2 i 3.

Urzędem celnym wywozu jest w przypadku towarów wywożonych drogą lotniczą, urząd celny właściwy dla miejsca, w którym towary przejmowane są w ramach jednej umowy przewozu w celu transportu do kraju trzeciego przez przedsiębiorstwo lotnicze. Dlatego też dokumenty celne (KARTY 3), na których Zakłady figurują jako "Eksporter", są potwierdzane bądź przez Urząd Celny Wyjścia Polski - tj. port lotniczy w Warszawie, bądź też przez Urząd Celny Wyjścia Unii (Niemcy) w sytuacji gdy z tego kraju jest organizowany wywóz towarów do USA.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Zakłady wykonują usługi na ruchomym majątku rzeczowym w stosunku do którego prawo do rozporządzania jak właściciel ma kontrahent zidentyfikowany dla potrzeb wymian wewnątrzwspólnotowych w innym kraju członkowskim niż terytorium Polski. Zgodnie z art. 28 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) miejscem świadczenia takich usług, a w konsekwencji i opodatkowania, będzie kraj, który wydał nabywcy tej usługi numer identyfikacyjny. Warunkiem opodatkowania przedmiotowej usługi poza terytorium kraju jest wywóz towarów, na których wykonano usługę, niezwłocznie nie później niż w terminie 30 dni od wykonania usługi (art. 28 ust. 8).

Zgłoszenia celne, będące w posiadaniu Zakładów są niezbędne do tego, aby firma mogła wywiązać się z kontraktu zawartego z kontrahentem z Unii Europejskiej i wywieźć gotowe wyroby do jego firmy znajdującej się w USA. Dokumentacja celna nie może decydować o tym, czy w opisanym stanie faktycznym i prawnym mamy do czynienia z eksportem towarów.

Ponadto Naczelnik Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Skarbowego wyjaśnia, iż w opisanej powyżej sytuacji nie można mówić o eksporcie towarów, ponieważ brak jest spełnienia ustawowych przesłanek przewidzianych w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Zgodnie z wyżej powołanym art. 2 pkt 8, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny wyjścia wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 - 4, jeżeli wywóz dokonywany jest przez:

• dostawcę lub w jego imieniu, lub
• nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub w jego imieniu.

Z kolei w art. 7 ust. 1 stanowi o " (...) przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...), co nie ma miejsca w przypadku podmiotu wykonującego usługi na majątku ruchomym, który nie staje się właścicielem towarów. Powierzony materiał pozostaje własnością zleceniodawcy tj. kontrahenta z Niemiec i jemu przysługuje prawo do rozporządzania jako właścicielowi.

Jednocześnie Naczelnik Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Skarbowego wskazuje, iż w przedmiotowej sytuacji nie sposób pominąć faktu, iż siedziba firmy na rzecz której Zakład świadczy usługi znajduje się na terytorium Unii Europejskiej, a jedynie gotowe wyroby wysyłane są do firmy niemieckiego podatnika znajdującej się w USA.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy przyjąć, iż Zakłady wykonanie ww. usług winny udokumentować fakturą VAT, z podaniem numeru identyfikacyjnego nabywcy, bez wykazywania podatku VAT wraz z adnotacją iż podatek rozlicza nabywca.