Istota interpretacji:

1. Czy druk książek i czasopism na własnych maszynach i urządzeniach oraz z własnych materiałów na zlecenie kontrahenta - Zamawiającego, Zleceniodawcy - jest dostawą towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)? 2. Czy w myśl powołanych przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), prawidłową do stosowania dla wyżej wymienionych czynności będzie stawka opodatkowania 0%?

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności wykonuje dla wydawnictw i innych instytucji usługi poligraficzne oraz produkcję poligraficzną, polegającą na drukowaniu: książek, czasopism specjalistycznych oraz broszur. Do wykonania zleceń używa wyłącznie własnych materiałów, takich jak: papier, tektura, farby, lakiery, drut introligatorski i inne. Cały proces produkcyjny polega na przeniesieniu składu komputerowego na płyty offsetowe, naświetlaniu tych płyt właściwego druku, procesów introligatorskich - falcowaniu, zbieraniu arkuszy, zszywaniu, sklejaniu, oprawianiu, laminowaniu, lakierowaniu, docinaniu do formatu oraz pakowaniu i transporcie gotowego towaru do Zleceniodawcy. W toku produkcji, w razie potrzeby, Spółka zleca sporadycznie wykonanie pewnych czynności podwykonawcom. Wyprodukowane w ten sposób książki i czasopisma posiadają przydzielony numer ISBN i ISSN. Przez cały proces produkcji, aż do momentu wydania towaru stanowią własność Wnioskodawcy. Zamawiający przekazuje Spółce przysługujące mu prawa do książki lub czasopisma na czas wykonania zlecenia. Jednak zdarzyć się może, iż będą to prawa ograniczone z wyłączeniem rozpowszechniania książek lub czasopism. W związku z powstaniem nowego dobra materialnego, Wnioskodawca ustalił właściwe symbole PKWiU ex 22.11 - dla książek i PKWiU ex 22.13 - dla czasopism.

Spółka obecnie stosuje podstawową stawkę opodatkowania w wysokości 22%, co spotyka się z zarzutami Zamawiających, iż jest ona nieprawidłowa. Na poparcie swoich słów, Zamawiający udostępniają interpretacje indywidualne innych drukarni, które dla tych samych pozycji książkowych stosują 0% stawkę. Wydawcy rezygnują z usług Wnioskodawcy, który przegrywa przetargi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy druk książek i czasopism na własnych maszynach i urządzeniach oraz z własnych materiałów na zlecenie kontrahenta - Zamawiającego, Zleceniodawcy - jest dostawą towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)...
2. Czy w myśl powołanych przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), prawidłową do stosowania dla wyżej wymienionych czynności będzie stawka opodatkowania 0%...

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji mamy do czynienia z dostawą towarów, ponieważ dochodzi do przeniesienia praw do rozporządzania towarem jak właściciel. Produktem końcowym jest książka (bądź czasopismo) występująca samodzielnie w obrocie i oznaczona odpowiednim numerem ISBN (lub ISSN).

Potwierdzeniem są przepisy art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388(ECC)).Spełnione są zatem przesłanki:

1. przedmiotem obrotu jest rzecz,
2. ograniczone prawo przeniesienia i dysonowania prawami,
3. dysponowanie jak właściciel.

Spółka uważa, że przeniesienie prawa do rozporządzania nie należy utożsamiać tylko z przeniesieniem prawa własności. W pojęciu tym mieszczą się różne formy przeniesienia prawa, które umożliwiają nabywcy rozporządzanie dobrami materialnymi jak właściciel. Drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybierać będą postać rzeczową książek bądź czasopism. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania jako rzeczy określonych co do gatunku (art. 155 § 2 kodeksu cywilnego). Musi również dojść do przeniesienia ich posiadania na wydawcę, co pozwala mu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel, wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów książkami. Dlatego w tym przypadku drukarnia dokonuje dostawy i winna stosować 0% stawkę podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Powyższy przepis znajduje odzwierciedlenie w przepisie art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Dla określenia właściwej stawki podatku istotne jest ustalenie czy mamy do czynienia z dostawą towarów czy też ze świadczeniem usług, ponieważ ustawodawca przy dostawie niektórych towarów przewidział preferencyjną stawkę VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do zapisu zawartego w § 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku, stosuje się również do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:

1. książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20 -60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN,
2. czasopism specjalistycznych.

W myśl § 9 ust. 3 ww. rozporządzenia, przez czasopisma specjalistyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 10 lit. b i pkt 11 lit. b, należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

1. periodyków o treści ogólnej, stanowiących podstawowe źródło informacji bieżącej o aktualnych wydarzeniach krajowych i zagranicznych, przeznaczonych dla szerokiego kręgu czytelników;
2. publikacji zawierających treści pornograficzne, publikacji zawierających treści nawołujące do nienawiści na tle różnic narodowościowych, etnicznych, rasowych, wyznaniowych albo ze względu na bezwyznaniowość lub znieważające z tych powodów grupę ludności lub poszczególne osoby oraz publikacji propagujących ustroje totalitarne;
3. wydawnictw, w których co najmniej 33% powierzchni jest przeznaczone nieodpłatnie lub odpłatnie na ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, w szczególności czasopism informacyjno-reklamowych, reklamowych, folderów i katalogów reklamowych;
4. wydawnictw, które zawierają głównie kompletną powieść, opowiadanie lub inne dzieło w formie tekstu ilustrowanego lub nie, albo w formie rysunków opatrzonych opisem lub nie;
5. publikacji, w których więcej niż 20% powierzchni jest przeznaczone na krzyżówki, kryptogramy, zagadki oraz inne gry słowne lub rysunkowe;
6. publikacji zawierających informacje popularne, w szczególności porady, informacje o znanych i sławnych postaciach z życia publicznego;
7. czasopism, na których nie zostanie uwidoczniona wysokość nakładu.

Podkreślić należy, iż zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Zgodnie z pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Zakres rzeczowy PKWiU rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

• pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie,
• pod pojęciem usług rozumie się wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji, wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o VAT, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Zgodnie natomiast z definicją zawartą art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika z kolei, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W związku z przytoczonymi wyżej przepisami, w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy w danym wypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Proces wydrukowania książki lub czasopisma w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, które staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia na wydawcę prawa do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu, jakim jest książka lub czasopismo. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki lub czasopisma są rzeczami ruchomymi, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku drukarnia niewątpliwie wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek lub czasopism. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku - art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy w wyniku wykonanych czynności zostaje wytworzony, z własnego materiału, nowy produkt - książka lub czasopismo, a następnie przeniesione zostaje prawo do rozporządzania tym produktem na zleceniodawcę, to taką czynność należy uznać za dostawę towarów.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje dla wydawnictw i innych instytucji usługi poligraficzne oraz produkcję poligraficzną, polegającą na drukowaniu: książek, czasopism specjalistycznych oraz broszur. Do wykonania zleceń używa wyłącznie własnych materiałów, takich jak: papier, tektura, farby, lakiery, drut introligatorski i inne. W związku z powstaniem nowego dobra materialnego, Wnioskodawca ustalił właściwe symbole PKWiU ex 22.11 - dla książek i PKWiU ex 22.13 - dla czasopism.

Reasumując, czynność drukowania książek z materiałów własnych Wnioskodawcy należy uznać za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu według 0% stawki podatku VAT. W przypadku, gdy drukowane przez Zainteresowanego z materiałów własnych czasopisma są czasopismami specjalistycznymi, spełniającymi warunki o których mowa w § 9 ust. 3 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność ta również podlega opodatkowaniu według 0% stawki podatku VAT.

Należy przy tym zaznaczyć, że 0% stawka nie ma zastosowania do dostawy książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów, nut, map i ulotek oraz czasopism nie spełniających definicji czasopisma specjalistycznego.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji statystycznej drukowanych książek i czasopism, będących przedmiotem dostawy, do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

A zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej usługi będącej przedmiotem wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).