Pytanie:

Zakres i sposób zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług umowy cash pooling´u zawartej we Włoszech pomiędzy podmiotem krajowym i zagranicznymi, na podstawie której w roli organizatora i pool leadera występuje Spółka włoska a Spółka polska występuje w roli uczestnika tej umowy.

Zgodnie z przedstawionym przez Stronę stanem faktycznym Spółka należy do grupy kapitałowej z siedzibą we Włoszech. Spółka planuje przystąpić do zawartej w ramach koncernu umowy cash pooling´u, w której podmiotem dokonującym koncentracji i odpowiadającym za rozliczenia z tytułu cash poolingu tzw. pool leaderem i jednocześnie organizatorem jest Spółka włoska.

Umowa cash poolingu stanowi formę zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej (holdingu) lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą tej umowy jest koncentrowanie środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych podmiotów (rachunki uczestników) na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Jako podstawowy walor cash poolingu należy wskazać możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki takiej konstrukcji następuje minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy (poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy), przy jednoczesnej optymalizacji globalnej pozycji finansowej.

Należy wskazać na dwie podstawowe konstrukcje, jakie może przyjąć umowa cash poolingu, a mianowicie:

1. Zero-balancing cash pooling, w którym dokonywany jest fizyczny transfer środków pomiędzy rachunkami uczestników (ewentualnie specjalnie wyodrębnionymi subkontami) i rachunkiem głównym grupy. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) są przekazywane na rachunek główny, natomiast deficyt (tj. salda ujemne) na rachunkach uczestników są pokrywane z rachunku głównego.
2. Notional cash pooling, który dokonywany jest bez fizycznego transferu środków - fundusze są przekazywane wyłącznie "na papierze". Salda podlegające potrąceniu fizycznie są pozostawiane na własnych rachunkach uczestników systemu, zaś odsetki naliczane są od kwoty netto zgromadzonych sald.

Niezależnie od powyższego podziału, w ramach umowy cash poolingu wyznaczony zostaje podmiot, który niejako odpowiada i zarządza wspólnym rachunkiem, na którym gromadzone są nadwyżki (pool leader).

Polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash poolingu, porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników umowy cash poolingu. Jedyną zidentyfikowaną stroną jest pool leader, który świadczy zróżnicowane usługi finansowe.

Należy wskazać na istotną dla omawianej kwestii opinię Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie, który sklasyfikował usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek w grupowaniu PKWiU 65.23.10¬00.00 jako "Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane". Na tej podstawie należy uznać, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1, zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r., usługa ta będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

W związku z wyżej przedstawionym stanem faktycznym Spółka ma następujące wątpliwości:

1. czy usługi świadczone w ramach umowy Cash poolingu stanowią usługi finansowe, a jeżeli tak, to czy korzystają one ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwana dalej ustawą z dnia 11 marca)?
2. czy płacone przez Spółkę odsetki za korzystanie ze środków finansowych, zgromadzonych na rachunku głównym pool leadera będą traktowane jako zapłata za usługi finansowe świadczone przez pool leadera, a dla potrzeb VAT-u, będą stanowić import usług finansowych, których miejscem świadczenia będzie kraj nabywcy (art. 27 ust. 4 pkt 4)?
3. kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku określonym w punkcie b?
4. czy za podstawę opodatkowania w przypadku określonym w punkcie b należy uznać kwotę zapłaconych odsetek?
5. czy otrzymanie przez Spółkę od pool leadera odsetek z tytułu przekazywanych na rachunek główny nadwyżek środków finansowych Spółki traktować należy jako zapłatę za świadczenie usług, które są nieopodatkowane podatkiem VAT w Polsce, bowiem zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 4 miejscem świadczenia jest terytorium Włoch, a Spółka nie będzie mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług, związanych ze świadczeniem tych usług?
6. czy podstawą opodatkowania w przypadku określonym w punkcie e będzie kwota otrzymanych odsetek?
7. czy kwota odsetek otrzymanych przez Spółkę winna zostać uwzględniona przy ustalaniu proporcji, obliczonej zgodnie z art. 90?
8. czy kwota odsetek zapłaconych przez Spółkę winna zostać uwzględniona przy ustalaniu proporcji, obliczonej zgodnie z art. 90?

Zdaniem Spółki transakcje dokonywane w ramach cash poolingu mają charakter jednostronny, gdyż są realizowane wyłącznie z pool leaderem. Oznacza to, iż w sytuacji, gdy w Spółce wystąpi nadwyżka na koncie (saldo dodatnie), która zostanie przekazana na konto główne za pośrednictwem pool leadera, wówczas za podmiot świadczący usługę, naszym zdaniem, należy uznać Spółkę. W tym przypadku środki finansowe Spółki zostaną odpowiednio wykorzystane przez podmioty biorące udział w cash poolingu za pośrednictwem pool leadera. Natomiast w sytuacji, gdy w Spółce wystąpi deficyt na koncie (saldo ujemne), który zostanie pokryty z rachunku głównego za pośrednictwem pool leadera, wówczas za podmiot świadczący usługę należy uznać pool leadera.

Usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek w grupowaniu, o czym była już mowa powyżej, zostały zaklasyfikowane przez GUS jako usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r., korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż opodatkowaniu VAT podlega jedynie odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1), a przepis art. 27 ust. 4 pkt 4 przywołanej ustawy określa miejsce świadczenia (opodatkowania) usług finansowych w kraju nabywcy, to w naszej opinii opodatkowaniu podlegać będą wyłącznie te transakcje, które dotyczyć będą deficytu środków (salda ujemnego). Zatem w tej sytuacji transakcja ta stanowić będzie zdaniem Spółki import usług finansowych.

Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy powstawał będzie w tym przypadku z momentem wykonania usługi, za który należy uznać otrzymanie przez Spółkę należnych odsetek, lub upływ terminu płatności odsetek. W przypadku, gdy zgodnie z umową cash poolingu odsetki spłacane są np. co miesiąc, lub też co kwartał, wówczas w każdym z tych okresów rozliczeniowych powstawać będzie obowiązek podatkowy w odniesieniu do kwoty odsetek wskazanej w otrzymanym rozliczeniu. Spółka obowiązana jest w tej sytuacji do samonaliczenia podatku i do wystawienia faktury wewnętrznej (art. 106 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Za dany okres rozliczeniowy może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie.

Podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy na podstawie odrębnych przepisów wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę (art. 29 ust. 17). Kwotą należną z tytułu udzielonych pożyczek, a tym samym obrotem, a zatem i podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług mogą być tylko odsetki zapłacone oraz odsetki wprawdzie nie zapłacone, lecz których termin zapłaty minął. Podstawą opodatkowania będzie zatem w analizowanym przypadku kwota odsetek wynikająca z rozliczenia za dany okres otrzymanego od pool leadera.

W odniesieniu do transakcji dotyczących nadwyżki środków (salda dodatniego), usługi świadczone przez Spółkę należy rozpoznać jako nieopodatkowane podatkiem VAT w Polsce (eksport usług). Miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest bowiem terytorium Włoch (art. 27 ust. 4 pkt 4). Spółka obowiązana będzie w tej sytuacji do wystawienia faktury handlowej z adnotacją, iż podatek VAT rozliczy usługobiorca. Podstawą opodatkowania będzie również kwota odsetek wynikająca z rozliczenia otrzymanego od pool leadera. W naszej opinii Spółka nie będzie mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług wykorzystywanych w związku ze świadczonymi przez nią usługami, polegającymi na przekazywaniu nadwyżek środków na rachunek główny. Prawo takie przysługuje bowiem jedynie w odniesieniu do czynności opodatkowanych. Tymczasem, jak już wyżej wykazano, usługi finansowe są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Dlatego zarówno podmioty świadczące tego typu usługi na terytorium kraju dla podmiotów krajowych, jak również podmioty dokonujące eksportu usług nie mają prawa do odliczeń podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami finansowymi.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję należy obliczyć według zasad określonych w art. 90 przywołanej ustawy. Ustala się ją jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy). Jednocześnie, jak stanowi ust. 5 omawianego przepisu, do obrotu nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są wykonywane sporadycznie. W analizowanym stanie faktycznym należy przyjąć, iż usługi świadczone w ramach umowy cash poolingu nie będą miały takiego charakteru, w związku z powyższym kwoty odsetek otrzymywanych przez Spółkę winny zostać uwzględnione przy obliczaniu współczynnika proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego. Natomiast kwoty odsetek zapłaconych w związku z importem usług finansowych nie będą w naszej opinii ujmowane przy ustalaniu proporcji.

Ad. A

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi identyfikowane są przy pomocy klasyfikacji statystycznych.

Natomiast jak stanowi art. 43 ust. 1 ustawy VAT zwalnia się od podatku towary i usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

W pozycji 3 załącznika numer 4 ujęto "usługi pośrednictwa finansowego (sekcja J ex 65-67) z wyłączeniem:

• działalności lombardów, z wyjatkiem usług świadczonych przez banki,
• usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
• usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
• usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU 67.20.10-00.20,-00.30), z wyjatkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalnosci ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
• usług ściągania długów oraz faktoringu,
• usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
• usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
• transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
• transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W myśl Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 5 listopada 2002 r. w sprawie wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązkowych standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 12, poz. 87) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje towary do właściwego grupowania PKWiU, a w przypadku trudności związanych z ustaleniem właściwego grupowania może on zwrócić się o opinię klasyfikacyjną do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Jak wynika z wniosku, Spółka zgodnie z opinią Głównego Urzędu Statystycznego zaklasyfikowała usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek do grupowania PKWiU 65.23.10-00.00 jako "usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane" zatem korzystają one ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad B, E

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi

- miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności, - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28 ustawy.
Wskazanie powyższej normy ma zastosowanie w sytuacji, gdy nie znajdują zastosowania liczne regulacje szczególne. I tak, w związku z taką regulacją szczególną zawartą w art. 27 ust. 3 i 4 ww. ustawy w przypadku usług:

1. sprzedaży praw lub udzielania licencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw;
2. reklamy;
3. doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1), architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1, w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3), przetwarzania danych i dostarczania informacji, tłumaczeń;
4. bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki;
5. dostarczania (oddelegowania) personelu;
6. wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu;
7. telekomunikacyjnych;
8. nadawczych radiowych i telewizyjnych;
9. elektronicznych;
10. polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o którym mowa w pkt 1-9 i 11;
11. agentów, pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług, o których mowa w pkt 1-10;
12. polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych;
13. przesyłowych:
    • gazu w systemie gazowym,
    • energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym;
14. bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 12 i 13

- świadczonych na rzecz:

1. osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych mniemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, zwanej dalej ustawą, przez "import usług" rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy (tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju).

Z art. 17 ust. 2 ustawy wynika, że przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku usług i towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytoriom kraju, z wyłączeniem usług określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca.

W myśl art. 17 ust. 3 ustawy, w przypadkach wymienionych w art. 27 ust. 3 przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju.

Podatnikiem według art. 15 ust. 1 ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z przedstawionego stanu faktycznego i przywołanych przepisów wynika, że w sytuacji kiedy Spółka będzie płaciła odsetki za korzystanie ze środków finansowych, zgromadzonych na rachunku głównym pool leadera, jako podatnik VAT, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu usługi finansowej wykonanej w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek.

Natomiast w sytuacji kiedy to Spółka otrzymywać będzie odsetki od pool leadera z tytułu przekazywanych na rachunek główny nadwyżek środków finansowych Spółki, zgodnie z cytowanym wyżej art. 27 ust. 4 pkt 4, czynność ta opodatkowana będzie we Włoszech, czyli w miejscu gdzie nabywca usługi posiada siedzibę.

W art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT wskazano, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabywane towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z powyższego przepisu wynika, że jeżeli krajowy podatnik świadczy usługi poza terytorium kraju, a podmiotem zobowiązanym do obliczania i odprowadzania podatku od tych czynności jest usługobiorca mający siedzibę za granicą, to podatnikowi przysługuje, pod pewnymi warunkami, prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w kraju, które posłużyły do wykonywania danej usługi za granicą.

Mając na uwadze fakt, że wykonywane przez podatnika usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, a w myśl generalnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakupy związane z tymi czynnościami.

Ad C

Kwestię określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług rozstrzyga art. 19 ust. 19 ww. ustawy o podatku VAT, który stanowi, iż przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, znajdują zastosowanie, w zależności od okoliczności, odpowiednio przepisy art. 19 ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16. Zgodnie z ww. przepisami obowiązek podatkowy od importu usług finansowych powstaje zgodnie z zasadami ogólnymi tj. z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne. Za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie.

Ad D, F

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast przy określaniu podstawy opodatkowania w imporcie usług należy mieć na uwadze przepis art. 29 ust. 17 ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy na podstawie odrębnych przepisów wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Kwotą należną z tytułu usług wykonywanych w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek są odsetki, tak więc stanowić one będą podstawę opodatkowania w obu przypadkach.

Ad G, H

W odniesieniu do wątpliwości dotyczących prawidłowego ustalenia proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług należy podkreślić, że zgodnie z art. 90 ust. 1 w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 wyżej powołanej ustawy "jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 cytowanego artykułu proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kolejny ustęp artykułu 90 uściśla, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ustalając tę proporcję, należy mieć na względzie fakt, iż zgodnie z brzmieniem ustępu 5-6 cytowanego artykułu, do obrotu wskazanego powyżej nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu:

1. dostawy towarów zaliczanych do środków trwałych, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,
2. transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3 zawierającym listę usług pośrednictwa finansowego, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 wymienionej ustawy obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 cytowanej ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane unormowania prawne stwierdzić należy, że import usług nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 w związku z czym nie może być brany pod uwagę przy obliczaniu proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 wyżej cytowanej ustawy.

Natomiast świadczenie usług finansowych powinno być ujęte w obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo w obrocie zgodnie z art. 90 ust. 3.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki przedstawione w piśmie Naczelnik Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej uznaje za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.