Istota interpretacji:

Czy usługa nabywana przez Bank objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Bank S.A. (zwany dalej: "Bank" lub "Wnioskodawca"), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje i świadczy na rzecz klientów detalicznych, klientów z sektora małych i średnich przedsiębiorstw oraz klientów korporacyjnych (dalej: "Klienci") usługi pośrednictwa finansowego, m.in. z zakresu udzielania finansowania (np. kredyty, gwarancje bankowe, karty kredytowe).

Świadczenie usług pośrednictwa finansowego wiąże się z ryzykiem po stronie instytucji finansowej, w tym z tzw. ryzykiem kredytowym. Zarządzanie ryzykiem jest jednym z podstawowych obowiązków Banku, którego realizacja jest nadzorowana m.in. przez regulatorów rynków finansowych jak i udziałowców Banku.

Zarządzanie ryzykiem polega między innymi na:

1. monitorowaniu i raportowaniu pozycji ryzyka (w szczególności kredytowego) Banku;
2. opracowaniu i weryfikacji metodologii szacowania/oceny ryzyka, w tym opracowaniu i aktualizacji odpowiednich modeli;
3. wykonywaniu innych czynności związanych z zarządzaniem ryzykiem.
   
   

Jednocześnie, Bank jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, która świadczy usługi finansowe klientom w wielu krajach świata (dalej: "Grupa Banku"). Wydzielony w strukturze grupy podmiot (dalej: "Spółka X" lub "Usługodawca") posiada wieloletnie doświadczenie w zakresie świadczenia usług finansowych oraz wyspecjalizowane kadry posiadające odpowiednią wiedzę w zakresie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji, Spółka X zebrała odpowiedni know-how dotyczący rynków finansowych. Pozwoliło to opracować metodologię świadczenia usług finansowych, również odnoszącą się do procedur i procesu zarządzania ryzykiem. Biorąc to pod uwagę, w ramach standaryzacji metodologii zarządzania ryzykiem kredytowym w grupie kapitałowej Banku (dalej: "Grupa Banku) wprowadzona została procedura zaangażowania Spółki X w proces zarządzania ryzykiem przez Bank.

Mając na względzie powyższe, dążąc do afektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych, Bank korzysta z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Spółkę X, poprzez nabywaną usługę wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania przez Bank ryzykiem, w szczególności kredytowym. W ramach świadczenia omawianej usługi, Usługodawca wspiera działalność pośrednictwa finansowego wykonywaną przez Bank, poprzez podejmowanie i wykonywanie, w szczególności, następujących czynności pomocniczych do pośrednictwa finansowego:

• waIidacja modeli oceny ryzyka kredytowego opracowanych przez Bank;

• opracowywanie i aktualizacja modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

• monitorowanie pozycji ryzyka kredytowego Banku;

• wsparcie przy obliczaniu wymogów kapitałowych z tytułu ryzyka pozycji;

• bieżące wsparcie konsultacyjne w kwestiach związanych z zarządzaniem ryzykiem, w szczególności kredytowym, Banku;

• weryfikacja metod wyceny instrumentów finansowych stosowanych przez Bank oraz ewentualne rekomendacje w tym zakresie;

• weryfikacja kontroli poziomu ryzyka związanego z instrumentami finansowymi;

• opracowywanie parametrów testów adekwatności kapitałowej w skrajnie niekorzystnych warunkach (inaczej testów warunków skrajnych, ang. stress tests);

• opracowywanie metodologii kalkulacji wartości zagrożonej (ang. VaR – value at risk), tj. miary o jaką wartość rynkowa aktywa lub portfela aktywów Banku może się zmniejszyć przy określonych założeniach;

• kalkulacja wartości zagrożonej;

• opracowywanie i aktualizacja modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

• przeprowadzanie analiz dotyczących strat operacyjnych ponoszonych przez Bank na podstawie danych dostarczanych drogą elektroniczną przez Bank;

• opracowywanie i aktualizacja modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

• zbieranie, przetwarzanie oraz udostępnianie Bankowi informacji na temat ryzyka występującego na rynkach finansowych, w celu umożliwienia Bankowi analiz czy tego rodzaju ryzyka dotyczą Banku;

• opracowywanie i dostarczanie do Banku polityk i procedur mających umożliwić ograniczenie ryzyka Banku w odniesieniu do poszczególnych procesów w Banku;

• dodatkowo Usługodawca udostępnia Bankowi element metodologii zarządzania ryzykiem w postaci narzędzia wspomagającego proces zarządzania tym ryzykiem.
  
  

Konkludując, Usługodawca zapewnia Bankowi szerokie wsparcie w procesie świadczenia usług finansowych. Dla Banku współpraca ze Spółką X stanowi wartość dodaną, wpływa na jakość oferowania i efektywnego świadczenia usług finansowych.

Z tytułu świadczenia opisanych powyżej usług Bank wypłaca Usługodawcy wynagrodzenie.

Bank w odniesieniu do powyżej opisanych usług, uzyskał opinię klasyfikacyjną wydaną w dniu 1 lipca 2010 r. przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: "OSK"), zgodnie z którą przedstawiona powyżej usługa jest usługą z kategorii pośrednictwa finansowego, mieszczącą się w grupowaniach PKWiU: 67.13.10-00 (zgodnie z PKWiU z 1997 r.) – "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe", oraz 66.19.99.0 (zgodnie z PKWiU z 2008r.) - "Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona powyżej usługa, nabywana przez Bank, objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa nabywana przez Bank, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazują w szczególności:

1. Brzmienie przepisów ustawy o VAT i klasyfikacja przedmiotowej usługi na gruncie PKWIU
   
   

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Wśród usług wymienionych w przywołanym załączniku, pod pozycją 3 wskazano usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej zasadniczo są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, aby odpowiedzieć na pytanie, czy nabywane usługi podlegają zwolnieniu z VAT należy ustalić, czy znajdują się one w katalogu usług zwolnionych wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, a konkretnie, czy stanowią one jedną z kategorii usług zawartych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU.

O prawidłowości klasyfikacji nabywanej przez Bank usługi, jako usługi pomocniczej związanej z pośrednictwem finansowym, zdaniem Wnioskodawcy, przesądza jej charakter. Nabywana usługa polega bowiem na wsparciu działalności Banku w przedmiocie świadczenia na rzecz Klientów usług finansowych angażujących kapitał Wnioskodawcy, poprzez usługę w zakresie wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania ryzykiem przez Bank, w szczególności ryzykiem kredytowym. W świetle powyższego należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Spółkę X nie byłoby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny, efektywny oraz bezpieczny działalności pośrednictwa finansowego przez Bank.

Dokonując formalnej analizy możliwości klasyfikacji wsparcia udzielanego przez Spółkę X, jako usługi pomocniczej w stosunku do pośrednictwa finansowego, należy wskazać, iż za taką usługę mogą zostać uznane usługi pomocnicze do usług wymienionych w dziale 65 PKWiU. Działalność banków komercyjnych sklasyfikowana jest właśnie w dziale 65, zatytułowanym "Usługi pośrednictwa finansowego".

O pomocniczym charakterze przedmiotowej usługi w stosunku do usług finansowych świadczy w szczególności fakt, że wszystkie podejmowane w jej ramach działania realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez Bank (tj. działalnością z zakresu pośrednictwa finansowego). Mają one na celu wsparcie tej działalności w obszarze zarządzania ryzykiem z nią związanym. Z punktu widzenia Banku, czynności Usługodawcy umożliwiają świadczenie usług finansowych, tj. Bank nie mógłby oferować i świadczyć usług pośrednictwa finansowego w obecnym zakresie bez wsparcia Spółki X. Ponadto, czynności wykonywane przez Spółkę X mają bezpośredni wpływ na efektywność działalności Banku oraz ograniczenie jego ryzyka.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Spółkę X nie byłoby możliwe wykonywanie w sposób skuteczny, efektywny i bezpieczny działalności pośrednictwa finansowego przez Bank.

W ocenie Wnioskodawcy, usługami pomocniczymi w stosunku do usług pośrednictwa finansowego są usługi, w ramach których wykonywane są czynności faktyczne lub prawne związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, co niewątpliwie ma miejsce w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

W opinii Wnioskodawcy, usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego działalności pośrednictwa finansowego (poprzez wykonywanie szeregu czynności składających się na proces oferowania i świadczenia usług pośrednictwa finansowego), stanowi usługę pomocniczą związaną z pośrednictwem finansowym w rozumieniu PKWiU.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, usługa opisana w przedstawionym powyżej stanie faktycznym na gruncie PKWiU powinna zostać sklasyfikowana w sekcji J w grupowaniu 67.13.10-00.90 (według PKWiU z 1997 r.), tj. jako usługa pomocnicza związana z pośrednictwem finansowym, pozostała gdzie indziej niesklasyfikowana.

Poprawność stanowiska Banku została potwierdzona w opinii klasyfikacyjnej nr …-……/…-…-…./…. dokonanej przez O.

W powyższej opinii O stwierdził, że przedstawiona powyżej usługa świadczona na rzecz Banku, mieści się w grupowaniach PKWiU: 67.13.10-00 (według PKWiU z 1997 r.) – "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe" oraz 66.19.99.0 (według PKWiU z 2008 r.) – "Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych". O nie doprecyzował jednocześnie grupowania PKWiU (według PKWiU z 1997 r.) do pełnego 10 cyfrowego poziomu, pozostawiając je na poziomie 8 cyfrowym. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż ostatnie dwie cyfry grupowania PKWiU z 1997 r. 67.13.10-00 mogą przyjąć następujące kombinacje: -10 (Usługi pośrednictwa między stronami zaangażowanymi w udzielanie przyjmowanie kredytów); -20 (Usługi doradztwa finansowego i maklerów); -30 (Usługi kantorów wymiany walut); -90 (Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej nie wymienione). O pozostawił jednak wskazówkę, która z powyższych 4 możliwości jest prawidłowa, dokonując klasyfikacji na gruncie PKWiU z 2008 r. na pełnym, 7-cyfrowym poziomie. O mając do wyboru, na gruncie PKWiU z 2008 r., m.in. grupowanie właściwe dla doradztwa finansowego - 66.19.91.0 "Usługi związane z doradztwem finansowym", sklasyfikował jednak usługę nabywaną przez Wnioskodawcę do grupowania 66.19.99.0 – "Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych". Tym samym O uznał, iż właściwym grupowaniem dla przedmiotowych usług, na gruncie PKWiU z 1997 r. jest grupowanie inne niż 67.13.10-00.20. Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzonym przez O w przytoczonej opinii, prawidłowym grupowaniem PKWiU z 1997 r. dla nabywanych przez Bank usług jest grupowanie 67.13.10-00.90.

W świetle powyższego, Bank pragnie zaznaczyć, że jakkolwiek treść załącznika nr 4 do ustawy o VAT, wyłącza ze zwolnienia szereg usług pośrednictwa finansowego, w tym usługi klasyfikowane do grupowania PKWiU z 1997 r. 67.13.10-00.20, usługa nabywana przez Bank nie należy do katalogu wyłączonych ze zwolnienia z VAT. Charakter nabywanej usługi nie pozwala bowiem na przyporządkowanie jej do którejkolwiek z kategorii usług pośrednictwa finansowego, wobec których zwolnienie z VAT nie ma zastosowania.

2. Zwolnienie usług finansowych z VAT na gruncie przepisów prawa wspólnotowego i orzecznictwa ETS
   
   

Zwolnienie nabywanej przez Bank usługi znajduje potwierdzenie także na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ("Dyrektywa 112"). Uregulowany treścią art. 135 Dyrektywy 112 zakres zwolnienia, ze względu na pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, został doprecyzowany w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ("ETS"). ETS wielokrotnie podkreślił, że, aby usługi pomocnicze mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić: i) odróżniającą się całość, ii) być specyficzne dla transakcji zwolnionych, oraz iii) mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (i.a. sprawy C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd).

Usługą spełniającą kryteria sformułowane przez ETS jest niewątpliwie wsparcie merytoryczne w procesie zarządzania ryzykiem przez Bank, w szczególności ryzykiem kredytowym, dla celów świadczenia usług finansowych.

Usługa świadczona przez Spółkę X, na rzecz Banku, niewątpliwie:

• stanowi odróżniającą się całość, o czym świadczy m.in. możliwość zlecenia jej odrębnemu podmiotowi;

• jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy jej ścisłe dopasowanie do wykonywanych przez Bank usług finansowych oraz fakt, że wykonywanie przedmiotowej usługi przez Spółkę X pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Bank (innymi słowy, świadczenie przez Bank usług finansowych warunkuje wykreowanie popytu na przedmiotową usługę pomocniczą, bez usługi wykonywanej przez Bank, żaden przedsiębiorca nie byłby w stanie wykonać omawianej usługi pomocniczej a także, taka usługa byłaby pozbawiona ekonomicznego sensu);

• jest niezbędna dla realizacji przez Bank usług pośrednictwa finansowego na rzecz klientów Banku, bez tej usługi Bank nie mógłby oferować i świadczyć usług finansowych w sposób efektywny oraz bezpieczny, a w efekcie nie mógłby świadczyć usług pośrednictwa finansowego.
  
  

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, również biorąc pod uwagę przepisy europejskie z zakresu podatku VAT, nie ulega wątpliwości, że nabywana usługa objęta jest zakresem zwolnienia z VAT.

3. Zakres zwolnienia usług finansowych w kontekście doprecyzowanych przepisów Wspólnotowych
   
   

Dodatkowo, zwolnienie nabywanej przez Bank usługi znajduje potwierdzenie także na gruncie planowanych zmian treści Dyrektywy 112.

Z uwagi na fakt, że definicje usług podlegających zwolnieniu z VAT zostały sformułowane w 1977 r., a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarte w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia z VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

W tym miejscu Bank pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, dalej: "Rozporządzenie"), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bazie regulacji Dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń ETS. Planowane Rozporządzenie ma na celu doprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie z VAT w usługach ubezpieczeniowych i finansowych, w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszenia kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich UE. Dodatkowo na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy determinowaniu traktowania usług, jako usług pomocniczych do usług finansowych wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego postępowań.

Treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko ETS dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za usługi zrównane dla celów podatku VAT ze zwolnionymi usługami finansowymi. Zgodnie z Uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja "Podstawa i cele wniosku", zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Dodatkowo, jako podlegające zwolnieniu z VAT usługi pomocnicze do usług finansowych, tj. usługi specyficzne i istotne dla świadczenia usług ubezpieczeniowych i finansowych, Rozporządzenie wskazuje:

1. usługi ratingu kredytowego, w tym ocenę zdolności kredytowej dostawcy lub beneficjenta usgi finansowej;
2. underwriting kredytowy;
3. ocenę, prognozowanie i kontrolę ryzyka kredytowego oraz strat z nim związanych, w tym strategię kredytową.
   
   

Zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Bank od Spółki X, jest w swych kluczowych (nadających charakter całości) elementach zbieżny z treścią powyższych punktów, przedstawiających bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

Tym samym usługa wsparcia nabywana przez Bank od Spółki X, opisana w niniejszym wniosku jest w ocenie Wnioskodawcy podlegającą zwolnieniu z VAT, usługą pomocniczą do usług pośrednictwa finansowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a także przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.