Istota interpretacji:

Stawki podatku VAT na dostawę lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w części wspólnej oraz udziałem w garażu podziemnym wielostanowiskowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza, po wybudowaniu wielomieszkaniowego obiektu budownictwa mieszkaniowego, rozpocząć sprzedaż poszczególnych mieszkań. W ofercie Zainteresowanego będą mieszkania bez miejsca postojowego w garażu podziemnym oraz mieszkania wraz z miejscem postojowym w garażu podziemnym. Wnioskodawca nie będzie natomiast oferował do sprzedaży samych miejsc postojowych w garażu podziemnym, co oznacza, iż miejsce postojowe w garażu podziemnym klient będzie mógł nabyć tylko i wyłącznie wtedy, gdy nabędzie lokal mieszkalny. Zainteresowany ponadto informuje, iż – ze względu na fakt, że w garażu podziemnym będą znajdowały się urządzenia służące do prawidłowej obsługi wszystkich lokali mieszkalnych (także tych, których przyszli właściciele nie nabędą miejsca postojowego w garażu podziemnym) – dla garażu podziemnego zostanie ustanowiona własna odrębna księga wieczysta. Przeniesienie własności mieszkania będzie dokonywane w formie jednego aktu notarialnego, w którym przedmiotem sprzedaży będzie lokal mieszkalny oraz przynależne do tego lokalu: odpowiedni udział we współwłasności gruntu, na którym stoi budynek, odpowiedni udział we współwłasności podziemnego garażu wielostanowiskowego oraz prawo do wyłącznego korzystania z określonego stanowiska postojowego w tym garażu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do dostawy lokalu mieszkalnego w budynku wielomieszkaniowym wraz z przynależnymi do tego lokalu udziałem we współwłasności gruntu, udziałem we współwłasności podziemnego garażu wielostanowiskowego oraz prawem do wyłącznego korzystania z określonego stanowiska postojowego, podatnik może zastosować 7% stawkę podatku VAT bez konieczności traktowania wymienionych elementów dostawy jako odrębnych towarów...

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym do dostawy lokalu mieszkalnego w budynku wielomieszkaniowym wraz z przynależnymi do tego lokalu: udziałem we współwłasności gruntu, udziałem we współwłasności podziemnego garażu wielostanowiskowego oraz prawem do wyłącznego korzystania z określonego stanowiska postojowego może zastosować 7%, bez konieczności traktowania wymienionych elementów dostawy jako odrębnych towarów. Bezpodstawne byłoby – w opinii Zainteresowanego – stosowanie odrębnych stawek VAT do poszczególnych elementów przedmiotu dostawy, tj. lokalu mieszkalnego, udziału w gruncie, udziału we współwłasności garażu wielostanowiskowego oraz prawa do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego. Cały przedmiot opisanej transakcji jest jednym towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a o jego klasyfikacji do celów VAT decyduje jego zasadniczy element jakim jest lokal mieszkalny. Wszystkie pozostałe elementy mają charakter praw przynależnych do lokalu (związanych z własnością lokalu). Zarówno lokal mieszkalny jak i garaż wielostanowiskowy mieszczą się w budynku będącym obiektem budownictwa mieszkaniowego. W związku z tym – jak wskazuje Wnioskodawca – cała transakcja winna być objęta 7% stawką. W przypadku lokali mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2podstawą zastosowania stawki 7% będzie art. 41 ust. 12 i ust. 12a w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, natomiast w przypadku lokali mieszkalnych przekraczających tę powierzchnię, podstawą zastosowania 7% stawki VAT, będzie art. 41 ust. 12 – 12c w związku z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 216, poz. 1336). Traktowanie miejsca postojowego jako odrębnego towaru (przedmiotu opodatkowania) jest uzasadnione tylko wtedy gdy jest on przedmiotem odrębnej czynności prawnej.

Za powyższym twierdzeniem przemawia orzecznictwo sądowe, między innymi wyrok Województwa Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1181/07 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/2005.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatną dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pod pojęciem "towarów", zdefiniowanym przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jak stanowi art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Art. 41 ust. 12b stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, jak stanowi § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 – 12c ustawy.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o VAT wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Stosownie do ust. 2 wskazanego przepisu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Treść przywołanych wyżej zapisów wskazuje na istotne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

• pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi;
• pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokajaniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymieniał przykładowo piwnicę, strych, komórkę, garaż.
  
  

Przedstawiona analiza przepisów ustawy o własności lokali nie może jednak prowadzić do wniosku, że pomieszczenia przynależne nigdy nie stanowią części obiektu budownictwa mieszkaniowego, bądź iż jest to pojęcie równoznaczne z wyrażeniem: "lokal użytkowy". Na takie stwierdzenie nie pozwala literalne brzmienie art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, który:

• po pierwsze nie wskazuje, że zawsze pomieszczenia przynależne mają być położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem,
• po drugie wymienia w tej samej kategorii co garaż odmienne funkcjonalnie pomieszczenia np. strych, piwnicę, czy komórkę.
  
  

Ze względu na fakt, że system pojęciowy zastosowany w ustawie o własności lokali nie daje jednoznacznego wyniku wnioskowania, należy się odnieść – pomocniczo i posiłkowo – do innych uregulowań, które zawierają pojęcia występujące w przepisach ustawy o VAT. Takim aktem prawnym jest rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.).

Zgodnie z § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Natomiast zgodnie z § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia, pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych. Zaś pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 cyt. rozporządzenia).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne zawarte we wskazanym rozporządzeniu stwierdza się, że wielostanowiskowy parking w części podziemnej budynku jest lokalem użytkowym. Jedno miejsce postojowe jest w takiej sytuacji ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że 7% stawka podatku od towarów i usług może być zastosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych społeczeństwa. Taką samą stawką opodatkowany będzie udział w gruncie związany z lokalem mieszkalnym – jeżeli z zawartej umowy wynika, iż do tego lokalu przynależy ułamkowa część gruntu. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli niepełniących funkcji mieszkalnych.

Biorąc pod uwagę fakt, iż sprzedaż pomieszczenia przynależnego, służącego funkcjom innym niż mieszkaniowe, podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką 7%, to sprzedaż udziału w tym pomieszczeniu również podlega temu wyłączeniu, a w efekcie podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza, po wybudowaniu obiektu budownictwa mieszkaniowego, rozpocząć sprzedaż poszczególnych mieszkań. W ofercie Zainteresowanego będą mieszkania bez miejsca postojowego w garażu podziemnym oraz mieszkania wraz z miejscem postojowym w garażu podziemnym. Przedmiotem sprzedaży nie będą natomiast same miejsca postojowe. Dla garażu tego zostanie ustanowiona odrębna księga wieczysta. Przeniesienie własności mieszkania będzie dokonywane w formie jednego aktu notarialnego, w którym przedmiotem sprzedaży będzie lokal mieszkalny oraz przynależne do tego lokalu: odpowiedni udział we współwłasności gruntu, na którym stoi budynek, odpowiedni udział we współwłasności podziemnego garażu wielostanowiskowego oraz prawo do wyłącznego korzystania z określonego stanowiska postojowego w tym garażu.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż obniżona do wysokości 7% stawka podatku VAT będzie miała zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do sprzedawanych części obiektów budownictwa mieszkaniowego – tj. lokali mieszkalnych wraz z odpowiadającym im udziałem we współwłasności gruntu – na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku VAT. Zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług nie odnosi się jednak do dostawy udziału we współwłasności podziemnego garażu wielostanowiskowego oraz prawa do wyłącznego korzystania z określonego stanowiska postojowego, te bowiem – na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy – będą podlegać opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 22%.

Jednocześnie należy zauważyć, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach, osadzonych w konkretnych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.