Istota interpretacji:

Czy prace konserwatorskie występujące w tej inwestycji podlegają zwolnieniu od VAT a pozostałe prace budowlane opodatkowane będą stawką 22%?

W dniu 23 lutego 2008r. zostało złożone uzupełnienie do ww. wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 12 lutego 2009r. znak: IBPP2/443-1151/08/JJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego nie jest płatnikiem podatku VAT, nie posiada własnej struktury organizacyjnej i wykonuje swoje zadania za pośrednictwem Urzędu Miejskiego. Gmina zamierza realizować inwestycję pod nazwą: "Rewaloryzacja zabytkowej XIII-wiecznej Wieży Zamkowej (Wieża)". Obiekt Wieży Zamkowej (Wieży) jest obiektem zabytkowym, wpisanym do rejestru zabytków pod numerem XXX, zlokalizowanym w strefie ścisłej ochrony "A" i w obrębie chronionego wpisem do rejestru układu urbanistycznego. Na wykonanie prac konserwatorskich i robót budowlanych Gmina uzyskała pozwolenie XXX Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Prace pozwolą poprawić stan techniczny obiektu, zabezpieczyć go przed postępującą destrukcją i aktywizować dla celów miasta poprzez adaptację na punkt widokowy. Zakres robót obejmuje:

1. prace konserwatorskie: zabezpieczenie murów wieży przez uzupełnienie ubytków kamienia, naprawa murów lochu głodowego, ich odgrzybienie i zabezpieczenie poprzez otynkowanie,
   
2. roboty budowlane:
   - wykonanie nowego stropu żelbetowego na poziomie + 17,75 m wraz z klatką schodową i nowymi wewnętrznymi schodami,
   - wykonanie drewnianych pomostów zewnętrznych i schodów wraz z fundamentem,
   - wylanie wieńca betonowego na koronie donżonu, jako podstawy pod hełm,
   - wykonanie nowej więźby drewnianej krokwiowo-zastrzałowej oraz konstrukcji hurdycji z galerią dla widzów.
   
   

W piśmie z dnia 20 lutego 2009r. Wnioskodawca wskazał, iż dla prac konserwatorskich i robót budowlanych, które będą realizowane w obiekcie zabytkowym Wieży, symbole Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług są następujące:

1. prace konserwatorskie – PKWiU 92.52.12. Usługi ochrony zabytków, który obejmuje:
   - usługi w zakresie ochrony zabytków miejsc i budynków oraz
   - usługi w zakresie zwiedzania zabytkowych miejsc i budynków;
   
2. roboty budowlane:
   - 45.22.11 Roboty związane z instalowaniem konstrukcji dachowych,
   - 45.22.12 Roboty związane z pokrywaniem dachów,
   - 45.25.10 Roboty związane ze stawianiem rusztowań,
   - 45.25.32 Roboty betoniarskie pozostałe,
   - 45.25.50 Roboty murarskie,
   - 45.31.12 Roboty instalacyjne elektryczne w budynkach niemieszkalnych,
   - 45.41.10 Roboty tynkarskie.
   
   

Wykonawcą zadania, który został wybrany w trybie przetargu nieograniczonego jest Spółka Budowlana XXX s.c. z siedzibą w XXX. Umowa z wykonawcą została podpisana w dniu 11.02.2009r. Wartość umowy bez podatku od towarów i usług wynosi 525 000,00 zł, w tym:

1. wartość netto robót konserwatorskich 144 172,42 zł,
   
2. wartość netto pozostałych (ogólnobudowlanych, elektrycznych, budowa linii kablowej) 380 827,58 zł.
   
   

Roboty będzie prowadził kierownik budowy inż. XXX, posiadający uprawnienia budowlane w specjalności architektonicznej i konstrukcyjno-inżynieryjnej oraz zaświadczenie XXX Służby Ochrony Zabytków i wymagane doświadczenie do prac konserwatorskich przy zabytkach wpisanych do rejestru zabytków. Inwestorem przedmiotowego zadania jest Gmina. Gmina nie posiada własnej struktury organizacyjnej, swoje zadania wykonuje za pośrednictwem Urzędu Miejskiego. Umowa na wykonanie przedmiotowej inwestycji zawarta jest pomiędzy Wykonawcą (wymienionym powyżej) a Gminą (Zamawiającym). Natomiast płatnikiem jest Urząd Miejski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prace konserwatorskie występujące w tej inwestycji podlegają zwolnieniu od VAT a pozostałe prace budowlane opodatkowane będą stawką 22%...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi konserwatorskie dotyczące zabytków zgrupowane w PKWiU 92.52.12-00.00 "Usługi ochrony zabytków" mieszczą się w usługach związanych z kulturą (PKWiU 92 – "Usługi związane z kulturą, rekreacja i sportem") i jako takie podlegają zwolnieniu od VAT – zgodnie z poz. 11 złącznika nr 4 do ustawy o VAT. Z zasad kwalifikacji metodycznych PKWiU wynika, że w zakresie grupowania PKWiU 92.52.12: "Usługi ochrony zabytków" mieszczą się usługi:- konserwacji miejsc i budynków zabytkowych i historycznych architektury murowanej lub drewnianej (z wyjątkiem prac budowlanych).

Prace klasyfikowane w ww. grupowaniu charakteryzują się tym, że są wykonywane pod nadzorem konserwatorów zabytków, pomocników konserwatorskich lub innych fachowych pracowników, właściwych do wykonywania tego rodzaju prac.

Natomiast usługi budowlane wykonywane w obiektach objętych nadzorem konserwatorskim, związane z remontami, rozbudową, nadbudową lub adaptacją tych obiektów do potrzeb współczesnych mieszczą się w innym grupowaniu, a mianowicie w zakresie działu PKWiU 45 "Roboty budowlane", w odpowiednim grupowaniu w zależności od rodzaju wykonywanych prac. Mogą to być m.in. roboty ziemne, fundamentowe, dachowe, betoniarskie, izolacyjne i wykończeniowe. Zwolnieniem z opodatkowania będzie objęte tylko wykonanie prac konserwatorskich bez prac budowlanych. Pozostałe prace budowlane opodatkowane będą stawką 22%.

W piśmie z dnia 20 lutego 2009r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 lutego 2009r., Wnioskodawca wskazał, iż jego zdaniem Gmina nie może zastosować do całości wykonywanego zadania jednolitej klasyfikacji. Roboty budowlano-montażowe objęte powinny być 22% stawką VAT. Natomiast usługi konserwatorskie dotyczące zabytków, bez prac budowlanych, powinny być zwolnione od VAT zgodnie z poz. 11 załącznika Nr 6 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. z późn. zmianami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., ostatnia zmiana Dz. U. z 2008r. Nr 209, poz. 1320), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Kierując się brzmieniem art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług (...) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Od zasady zawartej w art. 5 ustawy o VAT ustawodawca wprowadził w rozdziale 2 i 3 ww. ustawy wyjątki dotyczące zwolnienia określonych czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod poz. 11 załącznika nr 4 zostały wymienione jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi związane z kulturą (symbol PKWiU: ex 92), w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania usługi, usługi związane z rekreacją i sportem, z wyłączeniem:

1. usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
   
2. usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
   
3. usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
   
4. wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na inne imprezy sportowe,
   
5. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5),
   a) usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach,
   b) wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72),
   
6. działalności agencji informacyjnych,
   
7. usług wydawniczych,
   
8. usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz.12.
   
   

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod załącznikami do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem "ex" – dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania – konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. wyżej ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Klasyfikacją, o której mowa powyżej, jest m.in. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293), do dnia 31 grudnia 2009r., do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

W dziale 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 18 marca 1997r. zostały zamieszczone usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem - pod poz. 92.52 ujęto usługi muzealnictwa oraz ochrony zabytków (PKWiU: 92.52.12 – Usługi ochrony zabytków).

W związku z powyższym, istotnym w przedmiotowej sprawie jest właściwe zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU wykonywanych usług.

Obiekty zabytkowe wpisane do rejestru zabytków nie posiadają odrębnej klasyfikacji wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), jednak zgodnie z ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162 poz.1568 ze zm.) podlegają opiece konserwatorskiej, zaś wszystkie prace w tych obiektach podlegają szczególnym rygorom.

Zgodnie z treścią art. 3 pkt 1, 6, 8 ww. ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają:
- zabytek – nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową,
- prace konserwatorskie – działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań,
- roboty budowlane – roboty budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, podejmowane przy zabytku lub otoczeniu zabytku.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy – świadczenie usług polegających na ochronie zabytków sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 92.52.12 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako niewymienione w wyłączeniach od zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, przewidzianych w punkcie 5 poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Wyłączeniem, o którym mowa w pkt 5 poz. 11, zostały bowiem objęte generalnie usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 92.5 tj. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza realizować inwestycję pod nazwą: "Rewaloryzacja zabytkowej XIII-wiecznej Wieży Zamkowej (Wieża)". Obiekt Wieży Zamkowej (Wieży) jest obiektem zabytkowym, wpisanym do rejestru zabytków pod numerem XXX, zlokalizowanym w strefie ścisłej ochrony "A" i w obrębie chronionego wpisem do rejestru układu urbanistycznego. Na wykonanie prac konserwatorskich i robót budowlanych Gmina uzyskała pozwolenie XXX Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Prace pozwolą poprawić stan techniczny obiektu, zabezpieczyć go przed postępującą destrukcją i aktywizować dla celów miasta poprzez adaptację na punkt widokowy. Zakres robót obejmuje:

1. prace konserwatorskie: zabezpieczenie murów wieży przez uzupełnienie ubytków kamienia, naprawa murów lochu głodowego, ich odgrzybienie i zabezpieczenie poprzez otynkowanie,
   
2. roboty budowlane:
   - wykonanie nowego stropu żelbetowego na poziomie + 17,75 m wraz z klatką schodową i nowymi wewnętrznymi schodami,
   - wykonanie drewnianych pomostów zewnętrznych i schodów wraz z fundamentem,
   - wylanie wieńca betonowego na koronie donżonu, jako podstawy pod hełm,
   - wykonanie nowej więźby drewnianej krokwiowo-zastrzałowej oraz konstrukcji hurdycji z galerią dla widzów.
   
   

Wnioskodawca wskazał, iż dla prac konserwatorskich i robót budowlanych, które będą realizowane w obiekcie zabytkowym Wieży, symbole Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług są następujące:

1. prace konserwatorskie – PKWiU 92.52.12. Usługi ochrony zabytków, który obejmuje:
   - usługi w zakresie ochrony zabytków miejsc i budynków oraz
   - usługi w zakresie zwiedzania zabytkowych miejsc i budynków;
   
2. roboty budowlane:
   - 45.22.11 Roboty związane z instalowaniem konstrukcji dachowych,
   - 45.22.12 Roboty związane z pokrywaniem dachów,
   - 45.25.10 Roboty związane ze stawianiem rusztowań,
   - 45.25.32 Roboty betoniarskie pozostałe,
   - 45.25.50 Roboty murarskie,
   - 45.31.12 Roboty instalacyjne elektryczne w budynkach niemieszkalnych,
   - 45.41.10 Roboty tynkarskie.
   
   

W świetle powyższego należało stwierdzić, iż czynności zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 92.52.12 "usługi ochrony zabytków" podlegać będą zwolnieniu od podatku od towarów i usług, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jako czynności niewymienione w wyłączeniach z prawa do zwolnienia od podatku.

Natomiast roboty budowlane, o których mowa we wniosku, należące do działu PKWiU 45, nie będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania, lecz podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że w sprawach klasyfikacji wyrobów i usług, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, bowiem organy podatkowe nie mają kompetencji w zakresie dokonywania tych czynności. Oznacza to, że udzielona odpowiedź jest poprawna tylko pod warunkiem prawidłowego zaklasyfikowania statystycznego czynności będących przedmiotem wniosku. W przypadku jakichkolwiek trudności w ustaleniu prawidłowego grupowania podatnik może zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.