Istota interpretacji:

opodatkowanie usług związanych z transportem lotniczym

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. ("Spółka") świadczy usługi polegające na:

1. remoncie głównym wraz z przedłużeniem resursu technicznego dwóch samolotów typu TU-154M;
2. modyfikacji dwóch samolotów typu TU-154M;
3. remoncie głównym ośmiu silników lotniczych typu D-30KU;
4. remoncie głównym silnika typu TA-6A;
5. remoncie głównym agregatów z apteczek technicznych.
   
   

Samolot typu TU-154M jest statkiem powietrznym (samolotem) sklasyfikowanym w Nomenklaturze Scalonej pod symbolem 8802 40 00 - Samoloty i pozostałe statki powietrzne, o masie własnej przekraczającej 15.000 kg; oraz w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 1997r. pod symbolem 35.30.34 Samoloty i inne statki powietrzne, gdzie indziej niesklasyfikowane, o masie własnej powyżej 15.000 kg.

Szczegółowy zakres usług obejmuje:

1. wykonanie remontu głównego płatowców dwóch samolotów TU-154M (nr 90A837 i 90A862) wraz z remontem głównym silników D-30KU (6 szt.) i silnika rozruchowego TA-6A (1 szt.);
2. wykonanie remontu głównego zapasowych silników lotniczych D-30KU (2 szt.);
3. wykonanie modyfikacji samolotów wraz z przeprowadzeniem szkolenia w tym zakresie;
4. remont główny agregatów z apteczek technicznych;
5. malowanie zewnętrzne samolotów farbami poliuretanowymi zgodnie ze wzorem na samolocie;
6. wykonanie na samolotach wszystkich biuletynów technicznych producenta obowiązujących na dzień zakończenia remontu;
7. przedłużenie kalendarzowego resursu technicznego samolotów o kolejne 6 lat od daty zakończenia remontu;
8. wykonanie wszystkich dodatkowych prac weryfikacyjnych i przeglądów zapewniających nadanie przez Zakład Remontowy (lub upoważniony organ) płatowcom samolotów, zespołom, agregatom i instalacjom samolotowym resursu międzyremontowego w przedziale 6-ciu lat eksploatacji oraz resursu technicznego jak w pkt 7);
9. wymianę wyposażenia samolotów, które w procesie remontu uznano za nieprzydatne do dalszego remontu lub eksploatacji, na wyposażenie sprawne technicznie i zabezpieczające eksploatację samolotów w przedziałach resursu międzyremontowego jak w pkt 8) oraz resursu technicznego jak w pkt 7);
10. wykonanie na silnikach wszystkich biuletynów technicznych producenta obowiązujących na dzień zakończenia remontu;
11. wykonanie remontu samolotów i silników w zakresie wykraczającym poza planowany zakres remontu, określony w dokumentacji technologicznej wskutek ich przyjęcia do remontu niezgodnie z dokumentacją (ustalonymi WT) lub uszkodzeniami stwierdzonymi w wyniku ich weryfikacji po demontażu.

Silniki zapasowe i silnik rozruchowy stanowią wyposażenie tych samolotów.

Za całość powyższych prac określono łączną cenę, jako kwotę brutto.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy usługi przedstawione w stanie faktycznym są usługami polegającymi na remoncie, przebudowie środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT...
2. Czy, w przypadku wykorzystywania tych samolotów głównie w transporcie międzynarodowym stawka podatku w wysokości 0% stosuje się do usług polegających na:
   a) remoncie, przebudowie samolotów przedstawionych w stanie faktycznym...
   b)remontu wyposażenia tych samolotów, w tym silników zapasowych i silnika rozruchowego...
   c) wariantowo: remontu wyposażenia tych samolotów zainstalowanego na nich...
   d) w zakresie remontu sprzętu, nie będącego wyposażeniem tych samolotów, ale zainstalowanego na nich...
3. Czy pojęcie transportu międzynarodowego, użyte na potrzeby przepisu art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT, należy przyjąć w znaczeniu zdefiniowanym w przepisach art. 83 ust. 3 i 4 Ustawy o VAT, czy w innym znaczeniu...
4. W jaki sposób należy ustalić, czy dany środek transportu lotniczego jest "głównie używany w transporcie międzynarodowym"...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Wykonanie usług wskazanych w stanie faktycznym są usługami polegającymi na remoncie, przebudowie środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje usług remontów, przebudowy lub konserwacji, ani nie definiuje pojęcia środków transportu lotniczego. Ustawa zawiera jednakże definicję nowych środków transportu - w tym statków powietrznych, która może zostać pomocniczo wykorzystana do określenia czy w danym wypadku mamy do czynienia ze środkiem transportu. Jeśli bowiem dany przedmiot przy spełnieniu określonych warunków jest traktowany jako nowy środek transportu, należy przyjąć, iż w rozumieniu ustawy o VAT, niezależnie od spełnienia tych dodatkowych warunków jest on środkiem transportu.

Zgodnie z poz. 14 Załącznika nr 1 do ustawy o VAT, przedmiotowe samoloty są, przy spełnieniu określonych warunków, uznawane za nowe środki transportu, jako samoloty i śmigłowce sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 35.30.3.

Tym samym, wykonanie usług remontów i modernizacji samolotów wskazanych w stanie faktycznym są usługami polegającymi na remoncie, przebudowie lub konserwacji środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, o których mowa w art. 83 ust 1 pkt 16 ustawy o VAT.

Pytanie 2

Zgodnie z przepisem art. 83 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT: "stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do (...) usług polegających na remoncie, przebudowie lub konserwacji środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, używanych głównie w transporcie międzynarodowym".

Zgodnie z przepisem art. 83 ust. 2 ustawy o VAT "Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie".

Pytanie 2a

Wykonanie usług polegających na remoncie, przebudowie środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Mając na uwadze, iż przedmiotowe usługi polegają na remoncie i modernizacji środków transportu lotniczego, to w przypadku wykorzystywania tych środków transportu głównie w transporcie międzynarodowym zastosowanie będzie miał przepis art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT. Tym samym usługi te będą opodatkowane stawką w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie oraz dotyczą środków transportu lotniczego, o których mowa w tym przepisie.

Pytanie 2b

Wykonanie usług polegających na remoncie wyposażenia środków transportu lotniczego, w tym silników zapasowych i silnika rozruchowego, użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Mając na uwadze treść przepisu art. 83 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT należy wskazać, iż zdaniem Spółki przepis ten nie wymaga, by wyposażenie środków transportu lotniczego było zamontowane na tym środku transportu lotniczego. Samo sformułowanie ustawowe "środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich" wskazuje, że stawka ta dotyczy odrębnie następujących czynności:

1. remontu, przebudowy i konserwacji środków transportu lotniczego,
2. wyposażenia środków transportu lotniczego,
3. innego sprzętu zainstalowanego na tych środkach transportu lotniczego.
   
   

Zdaniem Spółki należy uznać, iż stawka 0% dotyczy powyższych trzech odrębnych przedmiotów usług. Warunkiem stosowania stawki 0% jest to, by przedmiot remontu, przebudowy i konserwacji był związany ze środkiem transportu lotniczego.

W zakresie samych tych środków i wyposażenia tych środków nie ulega wątpliwości, że są to usługi związane ze środkami transportu lotniczego. Wyłącznie w zakresie innego sprzętu, niebędącego środkiem transportu lotniczego lub jego wyposażeniem, dla zastosowania stawki 0% konieczne jest wykazanie, że usługa ta jest związana ze środkiem transportu lotniczego. W tym celu, aby uniknąć nadużywania stawki podatku w wysokości 0% do remontu, przebudowy i konserwacji innego sprzętu niebędącego środkiem transportu lotniczego lub jego wyposażeniem ustawodawca wymaga, aby ten inny sprzęt był zainstalowany w środkach transportu lotniczego. Z kolei wobec samych środków transportu i ich wyposażenia nie jest możliwe nadużywanie w ten sposób stawki podatku w wysokości 0%, a tym samym nie jest konieczne spełnienie dodatkowego warunku w stosunku do wyposażenia, tj. nie musi być zainstalowany na środku transportu lotniczego, skoro jest z założenia jego wyposażeniem.

Za takim stanowiskiem przemawia również to, iż nie całe wyposażenie środka transportu lotniczego jest na trwałe w nim zainstalowane, gdyż wyposażenie to może być ruchome i nie może być instalowane na stałe ze względu np. na istotę funkcji tego wyposażenia, np. wyposażenie ratunkowe, jak tratwy ratunkowe, kamizelki ratunkowe, itp.

Wobec powyższego należy uznać, iż wykonanie usług polegających na remoncie wyposażenia środków transportu lotniczego, w tym silników zapasowych i silnika rozruchowego, użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Pytanie 2c

wariantowo: Wykonanie usług polegających na remoncie wyposażenia zainstalowanego na środkach transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Wariantowo, jeśli organ nie uznałby prawidłowości stanowiska przedstawionego w pkt 2b, Spółka prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, iż wykonanie usług polegających na remoncie wyposażenia zainstalowanego na środkach transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Pytanie 2d

Wykonanie usług polegających na remoncie sprzętu zainstalowanego w środkach transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Mając na uwadze treść przepisu art. 83 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT należy wskazać, iż ustawodawca ustanowił dodatkowe wymagania dla możliwości zastosowania stawki 0% dla sprzętu innego, niż będącym wyposażeniem środka transportu lotniczego. Stawka 0% będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sprzętu, który jest zainstalowany na tym środku transportu lotniczego.

Tym samym, wykonanie usług polegających na remoncie sprzętu zainstalowanego na środkach transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%, pod warunkiem posiadania dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te dotyczą środków transportu lotniczego użytkowanych głównie w transporcie międzynarodowym.

Pytanie 3

Pod pojęciem "transportu międzynarodowego", użytego w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT, należy rozumieć wykonywanie lotów pomiędzy portami lotniczymi położonymi w różnych państwach.

Zgodnie z przepisem art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT: "stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do (…) usług polegających na remoncie, przebudowie lub konserwacji środków transportu lotniczego oraz ich wyposażenia i sprzętu zainstalowanego na nich, używanych głównie w transporcie międzynarodowym".

Z kolei, zgodnie z przepisem art. 83 ust. 3 i 4 Ustawy o VAT: "Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

1. przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
   a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
   b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
   c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
   d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
2. przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
   a) z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
   b) z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
   c) z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);
3. usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.
4. Nie jest usługą, o której mowa w ust. 3, przewóz osób lub towarów w przypadku, gdy miejsce wyjazdu (nadania) i miejsce przyjazdu (przeznaczenia) tych osób lub towarów znajduje się na terytorium kraju, a przewóz poza terytorium kraju ma wyłącznie charakter tranzytu".
   
   

Jednakże, ze względu na odrębne definicje transportu międzynarodowego w zakresie dotyczącym towarów, jak i w zakresie dotyczącym osób, oraz w związku z możliwością wykorzystywania samolotów do jednoczesnego transportu towarów i osób zastosowanie tej definicji na potrzeby przepisu art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT, wydaje się niemożliwe. Ustawa nie określa, czy należy uwzględniać transport międzynarodowy osób czy towarów, ani jak ustalać charakter wykorzystania samolotu w przypadku jednoczesnego (na tej samej trasie) świadczenia usług transportu, z których jedne są transportem międzynarodowym (np. w zakresie przewozu osób), a inne nie są transportem międzynarodowym (np. w zakresie przewozu towarów). O ile uznać, zastosowanie tej definicji na potrzeby powołanego przepisu, to ewentualne wątpliwości interpretacyjne powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika w ten sposób, jeśli w jakiejkolwiek części (osób lub towarów) dany przewóz ma charakter transportu międzynarodowego to uznaje się, że samolot ten w ramach danego przelotu był wykorzystywany do transportu międzynarodowego.

W związku z powyższymi wątpliwościami, w doktrynie odrzuca się stosowanie na potrzeby przepisu art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT, pojęcia transportu międzynarodowego w rozumieniu przepisów art. 83 ust 3 i 4 tej ustawy. Przyjmuje się, że pojęcie transportu międzynarodowego, na potrzeby interpretacji przepisu art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT, powinno być rozumiane w znaczeniu potocznym: "jako wykonywanie lotów pomiędzy portami lotniczymi położonymi w różnych państwach" (Komentarz VAT. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Wydanie 2, Wolters Kluwer Polska 2007, s. 618).

Podobne wnioski płyną z analizy odpowiednich przepisów prawa wspólnotowego. Przepisy wspólnotowe w tym zakresie posługują się pojęciem "przewozu na trasach międzynarodowych" oderwanym całkowicie od pojęcia "transportu międzynarodowego" definiowanego wyłącznie na potrzeby polskich przepisów Ustawy o VAT.

Wobec powyższego, pod pojęciem transportu międzynarodowego, użytym w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 16 Ustawy o VAT, należy rozumieć wykonywanie lotów pomiędzy portami lotniczymi położonymi w różnych państwach. Nie ma w tym wypadku zastosowania definicja "transportu międzynarodowego", zawarta w przepisach art. 83 ust. 3 i 4 Ustawy o VAT.

Pytanie 4

Środek transportu lotniczego jest głównie używany w transporcie międzynarodowym, jeżeli ilość godzin roboczych, którą dany środek transportu jest używany na trasach uznawanych za transport międzynarodowy, jest większa niż ilość godzin roboczych, którą dany środek transportu jest używany na trasach krajowych.

Ustawa o VAT nie definiuje sformułowania "głównie używany", ani nie wskazuje zasad, na podstawie których należy określać główny użytek. Wobec braku definicji legalnej, zgodnie z zasadami pewności i jasności prawa należy przypisać tym pojęciom znaczenie, jakie nadaje się im w języku potocznym ("domniemania znaczenia w języku potocznym").

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (słownik PWN w wersji internetowej) pod pojęciem "głównie" należy rozumieć: "zwłaszcza, przede wszystkim, przeważnie". Z kolei pod pojęciem "zwłaszcza" słownik ten podaje dwa znaczenia: "(1) zwłaszcza "partykuła dołączana do składnika zdania, aby zaznaczyć, że część wypowiedzi dotyczy tego składnika, np. Upał dokuczał nam zwłaszcza w południe". Z kolei przez sformułowanie "przede wszystkim" należy rozumieć: "o tym, co mówiący chce wymienić najpierw, w pierwszej kolejności, co uważa za najistotniejsze". Powyższe nie pozwala na ustalenie treści normy prawnej odnoszącej się do pojęcia głównie używany, wobec tego należy zbadać znaczenie pojęcia "przeważnie", pod którym należy rozumieć "w przeważającej części; głównie, najczęściej, zwykle".

Wobec powyższych znaczeń pojęcia głownie należy uznać, iż pod pojęciem tym należy rozumieć sytuację, w której dany środek transportu lotniczego jest używany najczęściej/ w przeważającej części w określonym rodzaju transportu (w tym wypadku międzynarodowego). A zatem środek transportu będzie głównie używany w transporcie międzynarodowym w przypadku, gdy jest używany w takim transporcie w przeważającej części/najczęściej.

W celu ustalenia sposobu użytkowania samolotu w określonym rodzaju transportu należy ustalić sposób określania używania danego środka transportu lotniczego w poszczególnych rodzajach transportu lotniczego. Sposób taki nie został wprost określony w przepisach ustawy o VAT, ani w aktach wykonawczych do ustawy.

Jednakże Ustawa o VAT, na potrzeby przepisów dotyczących nowych środków transportu (art. 2 pkt 10 lit. c) ustawy o VAT) określa sposób rozróżniania nowych środków transportu, od tych nie uznawanych za nowe. Uznawanie danego środka transportu za nowy środek transportu służy rozróżnieniu środków transportu nowych i używanych w niewielkim zakresie od tych, które były używane w tak dużym stopniu, że nie mogą być uznawane za nowe środki transportu.

O uznaniu środka transportu lotniczego za nowy środek transportu decyduje kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

• upływu pewnego okresu od dopuszczenia ich do użytku,
• używania ich nie dłużej niż 40 roboczogodzin.
  
  

Wobec powyższego, ustawa o VAT w sposób wyraźny wskazuje sposób określania używania środka transportu lotniczego, poprzez odniesienie się do ilości godzin roboczych przepracowanych przez dany środek transportu lotniczego. W stosunku do pojazdów lądowych jest to np. przebieg, którego jednak nie da się mierzyć w przypadku środków transportu lotniczego, zaś ilość lotów ze względu na ich różną długość (dany samolot może być dłużej używany w jednym locie niż w kilku innych) nie będzie reprezentatywna dla oceny głównego używania środka transportu lotniczego.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy środek transportu lotniczego jest głównie używany w transporcie międzynarodowym, jeżeli ilość godzin roboczych, którą dany środek transportu jest używany na trasach uznawanych za transport międzynarodowy, jest większa niż ilość godzin roboczych, którą dany środek transportu jest używany na trasach krajowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.