Pytanie:

Wątpliwości podatnika dotyczą kwestii, czy charakter świadczonych usług ship management (zarządzanie statkiem) upoważnia Spółkę do zastosowania do tych usług stawki 0 % zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54 poz. 535 ze zmianami)?

W przedmiotowym wniosku Spółka wskazała, iż od dnia 31 maja 2005 r. świadczy usługi wobec przekazanego Spółce przez duńskiego armatora statku na podstawie standardowej umowy o zarządzanie statkiem (tzw. ship management agreement) publikowanej przez organizację BIMCO (Baltic and International Maritime Council) z siedzibą w Kopenhadze.

W ramach ww. umowy Spółka świadczy następujące usługi: accounting - usługi administracyjno-rachunkowe takie jak: budżetowanie, gromadzenie należącej do armatora dokumentacji finansowo-księgowej (faktury i rachunki), dokonywanie przelewów bankowych (jako płatnik), raportowanie finansowe; technical management - nadzór techniczny wykonywany przez superintendenta polegający na m. in.: aranżowaniu suchego doku, utrzymaniu stanu technicznego statku zgodnie z przepisami morskimi, zaopatrywanie statku w niezbędny prowiant, części zamienne, smary i płyny, itp.; insurance - ubezpieczenie statku (wyłącznie jako płatnik składki) oraz crewing - mustrowanie załogi.

Z tytułu świadczenia ww. usług Spółka jest uprawniona do otrzymania rocznego wynagrodzenia (tzw. management fee - opłata administracyjna) płatnego w równych miesięcznych ratach.

Wątpliwości podatnika dotyczą kwestii, czy charakter świadczonych usług ship management (zarządzanie statkiem) upoważnia Spółkę do zastosowania do tych usług stawki 0 % zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54 poz. 535 ze zm.)?

Podatnik stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy miejscem świadczenia ww. usług jest Polska, ponieważ siedzibą Spółki jest Polska. Usługi świadczone w Polsce związane z obsługą statków morskich są objęte stawką 0 % zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy. Zdaniem podatnika statek, który on obsługuje spełnia wszelkie wymogi określone przepisami art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy, a czynności wykonywane przez Spółkę nie mają charakteru usług świadczonych na cele osobiste załogi. Przy uwzględnieniu ograniczeń zawartych w tym przepisie, stawka 0 % obejmuje wszelkie usługi związane z obsługą statków. Podatnik stoi na stanowisku, że na gruncie tej regulacji nie jest istotny zakres i rodzaj obsługi statków.

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie postanowieniem z dnia 27.10.2005r., znak: PO-3/443/241/279/MZ/2005 nie potwierdził stanowiska przedstawionego przez podatnika.

W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że świadczona przez Spółkę usługa zarządzania statkiem na podstawie standardowej umowy (tzw. ship management agreement), w skład której wchodzą różne czynności bez identyfikacji rodzaju dokonanej czynności oraz dokumentów, które jednoznacznie pozwolą na przypisanie poszczególnych czynności do wymienionego w art. 83 ustawy katalogu usług, nie spełnia warunków opodatkowania tej czynności preferencyjną stawką podatku 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy. Usługa zarządzania statkiem świadczona przez Spółkę będzie opodatkowana na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawką podstawową 22 %. Ewentualne skorzystanie ze stawki 0% będzie możliwe w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumentację, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy, jednoznacznie wskazującej na charakter wykonywanych czynności.

Zdaniem organu I instancji z opisanego przez podatnika katalogu czynności wymienionych w umowie o zarządzanie statkiem, usługi administracyjno-rachunkowe takie jak: budżetowanie, gromadzenie należącej do armatora dokumentacji finansowo-księgowej, dokonywanie przelewów bankowych, raportowanie finansowe, ubezpieczenie statku, mustrowanie załogi, nie są usługami, o których mowa w art. 83 ust. 1 ustawy, ponieważ nie są bezpośrednio związane ze statkiem z punktu widzenia jego prawidłowej eksploatacji jako środka transportu, bez wykonywania których statek nie może funkcjonować.

Zastosowanie stawki 0 % może mieć miejsce w przypadku:

• usługi technical management tj. nadzoru technicznego wykonywanego przez superintendenta polegającego m.in. na aranżowaniu suchego doku, utrzymaniu stanu technicznego statku zgodnie z przepisami morskimi - na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy, jako usługi związanej z obsługą statków,
• zaopatrzenia statku w prowiant oraz smary i płyny, niezbędne z punktu widzenia jego eksploatacji i służące bezpośrednim potrzebom statku, związanego z jego wyjściem w morze - stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy,
• usługi zaopatrywania w części zamienne środków transportu morskiego wskazanych w art. 83 ust. 1 pkt 1, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 3.

Natomiast usługi mustrowania załogi świadczone przez Spółkę na rzecz armatora duńskiego winny być opodatkowane w Danii, gdyż stosownie do art. 27 ust. 3 ustawy miejscem świadczenia usług dostarczania (oddelegowania) personelu jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona.

Zdaniem organu I instancji usługa zarządzania statkiem podlega opodatkowaniu 22 % stawką podatku, a w przypadku odrębnego fakturowania poszczególnych czynności wchodzących w skład usługi zarządzania będą one opodatkowane stawką preferencyjną jak wymieniono w postanowieniu na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 14 i pkt 10 lit. a ustawy.

Z taką interpretacją przepisu art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie zgodził się i na podstawie art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) złożył w dniu 4 listopada 2005 r. zażalenie na postanowienie, w którym zarzucił naruszenie powyższych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu zażalenia podatnik powtórzył stan faktyczny przedstawiony wcześniej we wniosku. W dalszej części zażalenia podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie zawartym w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, gdyż organ ten bezpodstawnie wprowadził dodatkowe kryterium klasyfikacji usług związanych z obsługą statków wymienionych w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy twierdząc, że usługi te muszą być bezpośrednio związane ze statkiem z punktu widzenia jego prawidłowej eksploatacji jako środka transportu, bez wykonania których statek nie może funkcjonować.

Zdaniem podatnika takie zawężenie zakresu usług związanych z obsługą statków jest niedopuszczalnym uproszczeniem całego spektrum usług, jakie mogą być wykonane w związku z obsługą statków. Ustawodawca wyłączył z opodatkowania stawką 0 % jedynie usługi świadczone na cele osobiste załogi.

W dalszej części zażalenia podatnik powołując się na reguły wykładni gramatycznej wskazuje, że ustawodawca zaliczył do usług związanych z obsługą statków wszystkie usługi jakie mogą być wykonane przy okazji obsługi statku, włącznie z usługami rachunkowymi, finansowymi, itd., także usługi świadczone na cele osobiste załogi. Z tego pełnego spektrum usług, jakie mogłyby być wykonane w związku z obsługą statku, ustawodawca wyłączył z opodatkowania stawką 0 % jedynie usługi świadczone na cele osobiste załogi.

Korzystając z przysługującego na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego Spółka pismem z dnia 20 grudnia 2005 r. złożyła dodatkowe wyjaśnienia w zakresie świadczonych usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie po rozpatrzeniu zażalenia oraz zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym stwierdza, co następuje.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 27 ust. 4 pkt 5 ustawy w przypadku, gdy usługi dostarczania (oddelegowania) personelu świadczone są na rzecz:

1. Osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2. Podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 83 ustawy określa szczegółowe przypadki zastosowania obniżonej stawki podatku 0 %. Między innymi, stawkę 0% stosuje się do:

• dostaw części do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego, o których mowa w pkt 1, i wyposażenia tych środków, z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu; stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 3,
• dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów, stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a,
• usług związanych z obsługą statków wymienionych w klasie PKWiU ex 35.11 należących do armatorów morskich, z wyjątkiem usług świadczonych na cele osobiste załogi, stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 14,
• pozostałych usług służących bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego i ich ładunkom, o których mowa w pkt 1, stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 17.

Zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0 % podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Podatnik w złożonym wniosku o udzielenie interpretacji wskazał, że w ramach kompleksowej umowy o zarządzanie statkiem (przekazanego przez armatora duńskiego) świadczy usługi związane z zarządzaniem statkiem, w skład których wchodzą różne czynności wymienione przykładowo przez Spółkę.

W przedstawionym stanie faktycznym, jak słusznie zauważył organ pierwszej instancji, brak jest precyzyjnego określenia rodzaju wykonywanych usług w kontekście właściwego ich przyporządkowania (ze względu na charakter tych usług) do poszczególnych grup usług wymienionych w katalogu przepisu art. 83 ustawy. Jednakże przykładowo wymienione przez podatnika rodzaje usług Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo zakwalifikował do poszczególnych grup usług określonych w przepisach ustawy, co w efekcie pozwoliło stwierdzić, że nie wszystkie czynności składające się na usługę zarządzania statkiem podlegają preferencyjnemu opodatkowaniu.

W związku z powyższym słuszne jest stanowisko organu pierwszej instancji, iż do usług związanych z obsługą statków, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy nie sposób zaliczyć wszystkich usług wchodzących w skład kompleksowej usługi zarządzania statkiem co oznacza, że nie może ona korzystać w całości z preferencyjnej stawki podatku.

Za powyższym przemawia także fakt, iż w przepisach art. 83 ustawy zawierających katalog usług, do których zastosowanie mogłaby mieć stawka podatku 0%, nie zostały literalnie wymienione usługi zarządzania statkiem. Gdyby zamiarem ustawodawcy było objęcie opodatkowaniem preferencyjną stawką podatku usług zarządzania statkiem, to zapewne znalazłyby się one w szerokim wachlarzu usług zawartym w art. 83 ustawy.

Zatem usługa zarządzania statkiem, jak słusznie stwierdził organ I instancji, winna być opodatkowana stawką 22 % zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy chyba, że podatnik posiada dokumentację, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem opodatkowaniu stawką 0 % podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22 w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu bezpodstawnego wprowadzenia przez organ podatkowy dodatkowego kryterium klasyfikacji usług związanych z obsługą statków tj. kryterium bezpośredniego związku ze statkiem przedmiotowych usług stwierdzić należy, że kryterium to odniesiono do wymienionych przykładowo przez podatnika czynności wchodzących w skład kompleksowej usługi zarządzania tj. do usług administracyjno-rachunkowych (dokonywanie przelewów bankowych, raportowanie finansowe), ubezpieczenia statku (jako płatnik składki), mustrowania załogi, ponieważ nie są związane z obsługą statku, lecz z obsługą armatora morskiego. Zauważyć należy, że podatnik w swoim uzupełnieniu zażalenia przedstawia podobny pogląd twierdząc, że obsługiwać to wg Słownika Języka Polskiego PWN t. II W-wa 1979 wyręczać kogoś spełniając niezbędne dla niego czynności, wykonywać czynności niezbędne do uruchomienia, sprawnego funkcjonowania czegoś. Powyższe potwierdza, że obsługa statków musi być związana z funkcjonowaniem statku, a nie z działalnością armatora.

Ponadto Spółka zarzuca dokonanie przez organ I instancji bardzo rozszerzającej interpretacji przepisu poprzez specyfikowanie poszczególnych czynności związanych z obsługą statku. Nie można się zgodzić z tym stwierdzeniem, ponieważ w złożonym wniosku o dokonanie interpretacji, to Spółka właśnie dokonała podziału kompleksowej usługi zarządzania statku na poszczególne czynności. Organ podatkowy zgodnie z art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej dokonał odpowiedniej oceny przedstawionego przez podatnika stanowiska na tle okoliczności faktycznych zaprezentowanych w złożonym wniosku.

Skoro więc Spółka dokonała specyfikacji kompleksowej usługi zarządzania statkiem, to organ podatkowy miał obowiązek przyporządkowania poszczególnych usług do odpowiednich przepisów podatkowych i wynikających z nich stawek podatkowych, zwłaszcza w sytuacji gdy kompleksowa usługa zarządzania statkiem nie została wymieniona w art. 83 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i prawny, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stwierdza, że zażalenie wniesione przez Spółkę nie zasługuje na uwzględnienie.

W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na decyzję służy stronie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.). Skargę do Sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, który wydał decyzję w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia, stosownie do art. 53 § 1 i art. 54 § 1 cytowanej ustawy.