Istota interpretacji:

Opodatkowanie dostawy miejsca garażowego w budynku mieszkalnym oraz opodatkowanie dostawy infrastruktury towarzyszącej

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność developerską od 10 września 2008r. Obecnie, na zakupionej działce, realizuje pierwszą inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkalnego wraz z garażami podziemnymi oraz infrastrukturą towarzyszącą na którą składają się przyłącza do zewnętrznych sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej i energetycznej, ogrodzenie budynku oraz dojazd do posesji. Budynek, zgodnie z klasyfikacją statystyczną, sklasyfikowany jest w PKOB 112 tj. więcej niż 50% powierzchni przeznaczone jest na cele mieszkalne. Potencjalni klienci, zgodnie z warunkami umowy, wpłacają zaliczki, a Spółka wystawia, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, faktury stosując stawkę 7%.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

• stanowiska postojowe nie są przynależne lokalom mieszkalnym, mają osobną księgę wieczystą, nabywca mieszkania może ale nie musi nabyć miejsca postojowego,
• miejsca postojowe znajdują się w wielostanowiskowym garażu podziemnym umiejscowionym w najniższej kondygnacji budynku.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka sprzedając mieszkanie ze stanowiskiem postojowym wraz z infrastrukturą towarzyszącą jako jeden obiekt, powinna zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7%, czy też powinna dokonać wyodrębnienia wartości garażu, przyłączy, ogrodzenia i itp. i opodatkować tą sprzedaż stawką podatku w wysokości 22%...

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r., 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się, w myśl ust. 12a) cyt. przepisu, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Jednocześnie treść art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązująca od dnia 1 stycznia 2008r. wskazuje, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączaniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w działa 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

–w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką, na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Mając powyższe na uwadze sprzedaż mieszkań wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz garażem stanowiącym pomieszczenie przynależne, powinna być traktowana jako sprzedaż jednego obiektu budowlanego ze stawką VAT przewidzianą dla budownictwa społecznego, tj. ze stawką 7% VAT. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Jeśli zatem budynek ten spełnia normy budownictwa społecznego (powierzchnia użytkowa jest mniejsza niż 300 m2), to zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być opodatkowany 7% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami obniżonymi.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w myśl art. 41 ust. 12b, nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
   
   

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z przepisem § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12–12c ustawy.

Pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Przywołana wyżej ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego. W związku z tym należy posłużyć się definicją zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), która stanowi, iż samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wyodrębniona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczanych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mieszkalnego mogą przynależeć, zgodnie z art. 2 ust. 4 ww. ustawy, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi.

Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspakajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część składową lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Z brzmienia art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali wynika, iż podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć określone pomieszczenie do kategorii pomocniczych jest to czy pomieszczenie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych zamieszkałych w lokalu osób. Stosując takie kryterium stwierdzić należy, że garaż czy miejsce postojowe, choć stanowią część składową lokalu mieszkalnego, nie należą do pomieszczeń pomocniczych, lecz przynależnych do lokalu i nie służą dla bezpośredniego zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ludności.

Termin "lokal użytkowy" został zdefiniowany w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.), gdzie w § 3 pkt 14 wskazano, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność developerską od 10 września 2008r. Obecnie, na zakupionej działce, realizuje pierwszą inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkalnego wraz z garażami podziemnymi oraz infrastrukturą towarzyszącą na którą składają się przyłącza do zewnętrznych sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej i energetycznej, ogrodzenie budynku oraz dojazd do posesji. Budynek, zgodnie z klasyfikacją statystyczną, sklasyfikowany jest w PKOB 112 tj. więcej niż 50% powierzchni przeznaczona jest na cele mieszkalne. Potencjalni klienci, zgodnie z warunkami umowy, wpłacają zaliczki, a Spółka wystawia, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, faktury stosując stawkę 7%.

Ponadto:

• stanowiska postojowe nie są przynależne lokalom mieszkalnym, mają osobną księgę wieczystą, nabywca mieszkania może ale nie musi nabyć miejsca postojowego,
• miejsca postojowe znajdują się w wielostanowiskowym garażu podziemnym umiejscowionym w najniższej kondygnacji budynku.
  
  

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, iż jedynie sprzedaż lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 7% natomiast sprzedaż stanowiska postojowego i infrastruktury towarzyszącej podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług. Trzeba przy tym podkreślić, iż obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o VAT lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w powiązaniu z ust. 12a-12c tego artykułu oraz zapisu § 6 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 6 lipca 2006r. wydanym w sprawie C-251/05 ETS stwierdza, iż: "Jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej".

O ile zatem sprzedaż lokali mieszkalnych podlega opodatkowaniu według 7% stawki podatku VAT, o tyle sprzedaż miejsca postojowego (garażowego), podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT, zwłaszcza że – jak wynika z opisu stanu faktycznego dokonanego przez Wnioskodawcę – stanowiska postojowe nie są przynależne lokalom mieszkalnym, mają osobną księgę wieczystą, a nabywca mieszkania może, ale nie musi nabyć miejsca postojowego. Zatem czynność nabycia miejsca postojowego należy traktować jako odrębną transakcję.

Ponadto, z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Zgodnie natomiast z cytowanymi powyżej przepisami art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy oraz § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, stawką 7% nie są objęte lokale użytkowe. Preferencyjną stawką nie jest objęta również od dnia 1 stycznia 2008r. infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu.

Definicję infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zawierał art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, który obowiązywał do dnia 31 grudnia 2007r. Przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której była mowa w ww. przepisie rozumie się:

1. sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2. urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3. urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.
   
   

W nowym brzmieniu przepisów ustawodawca nie przewidział pojęcia "infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu", jak również nie przewidział dla dostawy takiej infrastruktury obniżonej stawki podatku.

Mając zatem na uwadze wskazane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT podlega jedynie dostawa lokalu mieszkalnego wraz z instalacjami wykonanymi wewnątrz budynku mieszkalnego stanowiącymi jego integralną część. Natomiast dostawa infrastruktury towarzyszącej, na którą składają się przyłącza do sieci wodno – kanalizacyjnej, gazowej i energetycznej wykonane poza bryłą budynku, jak również ogrodzenia i dojazd do posesji, a także dostawa miejsca postojowego w garażu objęta jest stawką podatku w wysokości 22%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.