W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy budynków mieszkalnych i sprzedaży wyodrębnionych z tych budynków lokali mieszkalnych. W części podziemnej budowanych przez Wnioskodawcę budynków znajdować się będą hale garażowe, w których wyodrębnione zostaną poszczególne miejsca postojowe. Hale garażowe będą stanowiły część wspólną nieruchomości, do której prawo używania będą mieli wszyscy nabywcy lokali mieszkalnych. Hale garażowe nie będą stanowiły lokalu, będącego wyodrębnioną nieruchomością w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali. Transakcja sprzedaży konkretnych lokali w budynkach mieszkalnych odbywać się będzie na podstawie jednej umowy (aktu notarialnego), na mocy której zostanie przeniesiona własność lokalu mieszkalnego łącznie z integralnie z nim związanym określonym udziałem w części wspólnej nieruchomości, w tym w powierzchni hali garażowej. W akcie notarialnym sprzedaży konkretnego lokalu mieszkalnego wyszczególnione zostanie prawo do wyłącznego korzystania z konkretnego miejsca postojowego w hali garażowej. Dodatkowym potwierdzeniem wyłącznego prawa do korzystania z miejsca postojowego będzie wymóg złożenia stosownego oświadczenia przez każdego właściciela lokalu, na mocy którego:

• zrzeka się prawa do korzystania z pozostałych miejsc w hali garażowej oraz
• wyraża zgodę na korzystanie z pozostałych miejsc w hali garażowej przez pozostałych właścicieli lokali mieszkalnych i ich następców prawnych, którzy nabędą własność tych lokali.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w części wspólnej budynków mieszkalnych, w tym prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej podlega w całości opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z nim prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej podlega opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla sprzedaży tego lokalu, tj. 7%.

Co do zasady dostawa towarów podlega opodatkowaniu stawką 22% (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W świetle powołanego przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, sprzedaż obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz ich części, np. lokali mieszkalnych stanowiących odrębny przedmiot własności, co do zasady podlega opodatkowaniu stawką 7%. Preferencyjna stawka VAT 7% nie znajduje zastosowania jedynie do tej części obiektu budownictwa mieszkaniowego, którą stanowi lokal użytkowy.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "lokalu użytkowego". Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa, w przypadku wykładni tego pojęcia należy się odnieść do aktu prawnego regulującego kwestie związane z odrębną własnością lokali, tj. do ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Ustawa ta rozróżnia dwa rodzaje lokali (art. 1 ):

• samodzielne lokale mieszkalne oraz
• samodzielne lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Samodzielny lokal mieszkalny stanowi odrębną nieruchomość. Definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego stosuje się odpowiednio do lokali o innym przeznaczeniu niż mieszkalne (art. 2 ust. 2 zdanie drugie ustawy o własności lokali).

Stosując zatem definicję zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, lokalem użytkowym jest izba lub zespół izb wydzielonych trwałymi ścianami w obrębie budynku wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, służący zaspokajaniu potrzeb innych niż mieszkaniowe, tj. użytkowych, stanowiący odrębną nieruchomość.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zdefiniowane w ustawie jako "pomieszczenia przynależne".

W przypadku, gdy wyodrębniona zostanie własność lokalu, jego nabywcy z mocy prawa przysługuje udział w nieruchomości wspólnej (art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali). Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Prawo do udziału w nieruchomości wspólnej, jako część składowa lokalu mieszkalnego jest nierozerwalnie związane z własnością tego lokalu i jako takie nie może zostać przeniesione dopóki trwa odrębna własność lokalu. W świetle powyższych regulacji ustawodawca wyróżnia zatem części obiektów budownictwa mieszkaniowego, które nie stanowią ani lokalu mieszkalnego, ani lokalu o innym przeznaczeniu niż mieszkalne. Części te stanowią natomiast części składowe wyodrębnionych lokali.

W opisanym stanie faktycznym do części nieruchomości wspólnej należy m. in. hala garażowa. Oznacza to, że zarówno hala garażowa jak i prawo do korzystania z tej hali stanowią część składową sprzedawanych przez Spółkę lokali.

Stawką VAT właściwą dla sprzedaży lokali wraz z prawem do korzystania z części wspólnej nieruchomości - zgodnie z art. 41 ust. 12 oraz ust. 12a ustawy o VAT - jest 7%. Z uwagi na fakt, iż hala garażowa nie stanowi odrębnego lokalu użytkowego, ani jej sprzedaż, ani sprzedaż prawa jej współwłasności nie będzie podlegać wyłączeniu z zakresu zastosowania stawki 7%. Prawo do korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej będzie zatem opodatkowane według stawki VAT właściwej dla lokalu, którego część składową stanowi. Zgodnie bowiem z art. 47 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym od niej przedmiotem własności. Oznacza to, że w myśl art. 47 Kodeksu cywilnego prawo własności lokalu, wraz ze wszystkimi częściami składowymi, w tym z prawem do użytkowania miejsca postojowego w hali garażowej, stanowi jeden przedmiot własności. Sprzedaż takiego prawa własności lokalu stanowi jedną transakcję, opodatkowaną w stosunku do całej swojej wartości według jednej stawki VAT właściwej dla danego rodzaju lokalu, tj.:

• w przypadku lokali mieszkalnych - według stawki VAT 7%,
• w przypadku lokali użytkowych - według stawki 22%.

Zadaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przez Spółkę lokalu mieszkalnego wraz z związanym z tym lokalem prawem do korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% w stosunku do całej wartości transakcji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje następujące wyroki: NSA z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05, WSA z dnia 5 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1181/07, WSA z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. akt SA/Wa 1725/2006, WSA z dnia 13 września 2007 r., sygn. akt 1052/07, WSA z dnia 09 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2516/05 oraz Sądu Najwyższego z dnia 05 września 2002 r., sygn. akt II CKN 829/2000.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz jednolitej linii orzecznictwa - zdaniem Zainteresowanego - nie ulega wątpliwości, że:

• hala garażowa nie stanowi odrębnego lokalu użytkowego i w konsekwencji sprzedaż prawa w jej współwłasności, nie będzie podlegać wyłączeniu z zakresu zastosowania stawki 7%, oraz
• sprzedaż prawa własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej łącznie z lokalem mieszkalnym podlega opodatkowaniu stawką VAT 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej a także grunty.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jaki i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. Stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 i ust. 12a ww. ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na podstawie zapisu art. 41 ust. 12b, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Ponadto, stosownie do art. 41 ust. 12c ww. ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W oparciu o dodany od 01 stycznia 2008 r. § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,
   - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.
   
   

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 cyt. ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć: lokal mieszkalny i lokal użytkowy, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Do lokalu mieszkalnego przynależeć mogą, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi, o czym stanowi art. 2 ust. 4 cyt. ustawy o własności lokali.

Treść przywołanych wyżej zapisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

• pojęciem "pomieszczenie pomocnicze" - pomieszczenie, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych "pomieszczeń" z "izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi", który polega na wykorzystaniu całej tej "przestrzeni" bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi) - art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 2004 r.,
• pojęciem "pomieszczenie przynależne", które w sensie funkcjonalnym nie zawsze jest przestrzenią przeznaczoną do bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego - art. 2 ust. 4 cyt. wyżej ustawy.
  
  

Porównanie powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że ustawodawca dokonał wyraźnego rozróżnienia pomiędzy pojęciem samodzielnego lokalu mieszkalnego, a pojęciem części składowej tego lokalu. Jedynie pierwsza grupa pomieszczeń, tj. lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, służy bezpośrednio zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Natomiast pomieszczenia zdefiniowane przez ustawodawcę jako przynależne stanowią wprawdzie w sensie prawnym część lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym są przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe. W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo piwnicę, strych, komórkę, garaż.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. przepisu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie Minister Infrastruktury w § 3 pkt 14 rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne zawarte we wskazanym rozporządzeniu stwierdza się, że wielostanowiskowy parking w części podziemnej budynku jest lokalem użytkowym. Należy jednak zauważyć, że pojedyncze miejsce parkingowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym jest wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie podziemne, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce parkingowe jest więc ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż sprzedaż pomieszczenia przynależnego, służącego funkcjom innym niż mieszkaniowe, podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką 7%, to sprzedaż jego części ułamkowej również podlega temu wyłączeniu, a w efekcie podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar dokonywać sprzedaży lokali mieszkalnych wyodrębnionych z budynku mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych dla samochodów, zlokalizowanych w hali garażowej położonej w podziemnej części budynku. Sprzedaż obejmować będzie zarówno mieszkanie, jak i określony udział we współwłasności nieruchomości wspólnej.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że miejsce postojowe nie stanowi lokalu mieszkalnego ani też pomieszczenia służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (pomieszczenia pomocniczego). Kwalifikuje się natomiast jako ułamkowa część pomieszczenia przynależnego będącego lokalem użytkowym. Zatem, dokonując sprzedaży udziału we współwłasności tego pomieszczenia, Spółka nie będzie posiadać prawa do zastosowania 7% stawki podatku VAT. Należy bowiem zauważyć, że obniżona stawka podatku dotyczy wyłącznie towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Reasumując, sprzedaż udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku, bez względu na sposób ich sprzedaży i ewentualną przynależność do lokali mieszkalnych. Natomiast sprzedaż lokalu mieszkalnego (mieszkania) podlega opodatkowaniu według 7% stawki podatku VAT.

Odwołując się do powołanego przez Wnioskodawcę we wniosku wyroku Sądu Najwyższego, należy stwierdzić, iż został on wydany na podstawie przepisów prawa cywilnego i nie rozstrzyga kwestii dotyczących podatku VAT. Natomiast powołane wyroki sądów administracyjnych stanowią rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.