W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą od 1999 roku. Zajmuje się w przeważającej części tzw. "deweloperką", tzn. budową i sprzedażą lokali mieszkalnych i lokali usługowych wraz z udziałem w gruncie przynależnym do tych lokali. Sprzedawane lokale mieszkalne oraz lokale usługowe stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Wnioskodawca zajmuje się również sprzedażą udziałów w hali garażowej stanowiącej odrębny od gruntu przedmiot własności. Nabywca takiego udziału w hali garażowej uzyskuje prawo do wyłącznego korzystania z konkretnego (tj. oznaczonego numerem) garażu, który znajduje się w tej hali garażowej.

Procedura nabycia przez klienta: lokalu mieszkalnego, lokalu usługowego lub udziału w hali garażowej (wraz z udziałem w gruncie), przedstawia się następująco:

• etap I - podpisanie z klientem (nabywcą) umowy cywilnoprawnej (umowa przedwstępna), która zobowiązuje klienta (nabywcę) do wpłacania zaliczek na poczet ceny lokalu mieszkalnego, lokalu usługowego lub udziału w hali garażowej,
• etap II - wpłata przez klienta (nabywcę) zaliczek na poczet ceny (każda wpłata zaliczkowa potwierdzana jest fakturą VAT),
• etap III - podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego,
• etap IV - podpisanie aktu notarialnego przenoszącego na klienta (nabywcę) własność nieruchomości lub udziału w nieruchomości (przed podpisaniem aktu notarialnego klient (nabywca) zobowiązany jest do zapłaty zaliczek wynoszących 100% ceny).

W załączniku do umowy przedwstępnej z klientami wymienia się standard wykończenia lokalu oraz budynku, w którym ten lokal się znajduje. Opisane są tam: standard konstrukcji, izolacji, wykończenie wewnętrzne, wykończenie zewnętrzne budynku, instalacje oraz zagospodarowanie terenu. Spółka w ramach wykonania przedwstępnej umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego, usługowego lub garażu zobowiązuje się nie tylko do wybudowania samego lokalu (mieszkalnego, usługowego, garażu) ale również m.in. do:

1. wybudowania instalacji wodno-kanalizacyjnej:

- zasilanie w wodę z sieci miejskiej,
- kanalizacja sanitarna odprowadzona do sieci miejskiej,
- kanalizacja deszczowa odprowadzona do sieci miejskiej;
2. wybudowania instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody:

- zasilanie z miejskiej sieci ciepłowniczej,
- jeden węzeł cieplny zlokalizowany w budynku nr 2 zasilający pozostałe budynki w centralne ogrzewanie i ciepłą wodę;
3. zagospodarowania terenu:
   - ekran akustyczny wzdłuż północnej granicy działki X, od 4-6 m wysokości,
   - wzdłuż ekranu akustycznego - zieleń rosnąca na gruncie rodzimym,
   - obiekty małej architektury: place zabaw dla dzieci, ławki,
   - ogrodzenie terenu osiedla,
   - monitoring osiedla wg projektu,
   - dojazd do działki - z ul. X (na przedłużeniu ul. Y), wzdłuż budynku nr l i dalej w kierunku budynku nr 2,
   - droga wewnętrzna pomiędzy ekranem akustycznym, a budynkiem nr 2 - obsługuje wjazdy do garażu umieszczone na szczycie budynku nr 2,
   - droga wewnętrzna pomiędzy budynkiem nr 2, a budynkami 3-7 stanowi dojazd do budynków 3-7,
   - miejsca postojowe naziemne - wzdłuż ulic dojazdowych oraz od strony ekranu akustycznego.

Przy czym pełne zagospodarowanie terenu nastąpi po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie dla wszystkich budynków. A zatem w ramach umowy z klientem, której przedmiotem jest wybudowanie np. lokalu mieszkalnego, Spółka jest zobowiązana również do wybudowania infrastruktury towarzyszącej do budynku, w którym znajdują się sprzedawane lokale. Budynek, w którym znajdować się będzie lokal zostanie wykonany zgodnie z Polskimi Normami i przepisami Prawa budowlanego. Wiadome jest, że nie jest możliwe wybudowanie budynku z lokalami (mieszkalnymi, usługowymi, garażami) bez wyposażenia tych budynków w niezbędne media, bez drogi dojazdowej czy bez zagospodarowania terenu. Czynności wybudowania infrastruktury towarzyszącej są niezbędnym elementem składowym czynności jaką jest wybudowanie i sprzedaż lokalu mieszkalnego, usługowego czy garażu.

Po odbiorze lokalu (mieszkalnego, usługowego, garażu) przez klienta, Zainteresowany przystępuje do podpisania aktu notarialnego sprzedaży przenoszącego na klienta własność; zakupionego lokalu wraz z udziałem w gruncie. Udział w gruncie każdego klienta odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej danego lokalu do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wybudowanych na gruncie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę VAT należy zastosować przy dostawie lokalu mieszkalnego... Przedmiotem umowy jest sprzedaż lokalu mieszkalnego w budynku mieszkalnym, do którego zgodnie z przepisami prawa należy wybudować sieci zewnętrzne (sieć wodociągową, kanalizacyjną, deszczową, cieplną, energetyczną, telekomunikacyjną) oraz dodatkowo zagospodarować teren dookoła budynku (drogi dojazdowe, mała architektura, zieleń).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego należy zastosować stawkę VAT w wysokości 7% w odniesieniu do całej podstawy opodatkowania, co wynika z przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka uważa, że bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że jako sprzedający, zobowiązana jest również do wybudowania infrastruktury towarzyszącej (która to jest opodatkowana stawką VAT w wysokości 22%). Przedmiotem umowy jest sprzedaż lokalu. Wybudowanie infrastruktury towarzyszącej jest niezbędnym elementem składowym do wybudowania lokalu mieszkalnego, gdyż nie może istnieć lokal mieszkalny bez odpowiednich mediów, przyłączy czy bez drogi dojazdowej do budynku. Produktem finalnym przedmiotowej transakcji jest lokal mieszkalny, na który składa się wiele elementów. Zdaniem Zainteresowanego o tym jaką stawkę VAT stosuje do sprzedaży decyduje to co sprzedaje, a nie to co wchodzi w skład tego finalnego produktu. Podobna sytuacji występuje w przypadku świadczenia wielu usług czy sprzedaży wielu towarów, np.: sprzedaż okna jest opodatkowana stawką VAT 22%, usługa montażu okna jest opodatkowana w całości stawką VAT w wysokości 7% pomimo, że usługa ta składa się z dwóch podstawowych elementów: zakup okna + montaż okna. W tym przypadku nie rozdziela się tych dwóch elementów na fakturze, tylko stosuje się jedną stawkę VAT do produktu finalnego jakim jest usługa zamontowania okna.

Wnioskodawca uważa, iż analogiczna sytuacja wystąpi przy sprzedaży lokalu mieszkalnego przez dewelopera, który w ramach budowy lokali mieszkalnych jest zobowiązany również do wybudowania infrastruktury towarzyszącej do budynków, w których znajdują się te lokale.

Reasumując, zdaniem Spółki przy sprzedaży lokalu mieszkalnego stosuje się stawkę VAT w wysokości 7%, ponieważ wybudowanie infrastruktury towarzyszącej jest częścią składową tego lokalu i jest elementem niezbędnym do możliwości użytkowania tego lokalu mieszkalnego zgodnie z jego przeznaczeniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy, w kresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną do 7% stawką VAT objęte były:

• roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą,

• obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmowała:

1. sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2. urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3. urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Stosownie do art. 41 ust 12 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. 7% stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - stosownie do art. 41 ust. 12a ww. ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Z treści znowelizowanych przepisów wynika więc, iż preferencyjna, 7% stawka podatku nie dotyczy budowy, remontów i konserwacji obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, co oznacza, iż roboty te począwszy od dnia 1 stycznia 2008 r., ze względu na utratę mocy przepisu przejściowego, jakim był w tym zakresie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) cyt. ustawy, podlegają opodatkowaniu według stawki 22%.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, wynika iż Wnioskodawca zajmuje się budową i sprzedażą lokali mieszkalnych. W ramach budowy przedmiotowych lokali, Zainteresowany zobowiązany jest do wybudowania infrastruktury towarzyszącej (sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, deszczowej, cieplnej, energetycznej, telekomunikacyjnej) oraz zobowiązany jest dodatkowo do zagospodarowania terenu obok budynku (drogi dojazdowe, mała architektura, zieleń). Oznacza to, że w przypadku gdy przedmiotem dostawy będzie lokal mieszkalny mieszczący się w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11 - stawka 7% stosowana będzie w odniesieniu do całości dostawy, bez względu na elementy składowe zawierające się w cenie lokalu będącego przedmiotem transakcji. Jednocześnie wskazać należy, że wymienione elementy składające się na całość inwestycji nie powinny być rozdzielane, gdyż nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.