Istota interpretacji:

Stawka 7% ma zastosowanie do sprzedawanych części obiektów budownictwa mieszkaniowego tj. lokali mieszkalnych wraz z komórką lokatorską (piwnicą), sprzedaż udziału w nieruchomości wspólnej

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 17 marca 2008r. znak : L. dz. 664/03/08/SA (data wpływu 25 marca 2008r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lutego 2008r. znak. IBPP2/443-332/07/EJ, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W ww. piśmie z dnia 17 marca 2008r. Wnioskodawca wskazał, że naruszenie prawa polega na niewłaściwej interpretacji przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) jak też naruszeniu postanowień art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8 z 2005r. poz. 60 ze zm.)

We wniosku z dnia 26 listopada 2007r. Wnioskodawca przedstawił następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym działki budowlanej. Na działce tej zgodnie z pozwoleniem na budowę Spółka wybuduje budynek mieszkalny wielorodzinny klasyfikowany według PKOB do grupy 112. W budynku nastąpi sukcesywne wydzielenie lokali w myśl przepisów art. 4 w związku z art. 8 ustawy o własności lokali. Lokale te będą lokalami mieszkalnymi, jak też użytkowymi (lokale położone na parterze budynku lub przyziemiu). Do niektórych lokali mieszkalnych (definiowanych w art. 2 ustawy o własności lokali) przynależeć będą pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie potocznie zwane piwnicami (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali). Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych (z pomieszczeniami przynależnymi lub też bez) nie będzie przekraczać 150 m2. Tak wyodrębnionemu lokalowi mieszkalnemu (z pomieszczeniem przynależnym czy też bez pomieszczenia przynależnego) przysługiwać będzie udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu. Nieruchomością wspólną będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz części budynku i urządzenia, które nie będą służyć wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Wnioskodawca zaznacza, że dla tak wydzielonego lokalu mieszkalnego (z pomieszczeniem przynależnym lub bez pomieszczenia przynależnego) zostanie założona jedna księga wieczysta, jak też nie do wszystkich lokali mieszkalnych przynależeć będą komórki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa lokalu mieszkalnego (wraz z pomieszczeniem przynależnym - komórką) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej opodatkowana będzie stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7% w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2007r. i od dnia 1 stycznia 2008r....

Zdaniem Wnioskodawcy nieistotne dla określenia podstawy opodatkowania są postanowienia art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Pomijając fakt, że sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu winna być oceniana jako dostawa a nie jako świadczenie usługi (na podstawie uzasadnienia do uchwały siedmiu sędziów NSA I FPS 1/06 z dnia 8 stycznia 2007r.), to dostawa lokalu mieszkalnego wraz z prawem związanym z lokalem mieszkalnym (udziałem w nieruchomości wspólnej) winna być oceniana jako dostawa lokalu mieszkalnego a nie jako dostawa lokalu mieszkalnego i udziału w nieruchomości wspólnej.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2007r. podstawą do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 7% przy dostawie lokalu mieszkalnego (w skład którego wchodzi pomieszczenie przynależne) wraz z prawem związanym z lokalem mieszkalnym - udziałem w nieruchomości wspólnej będzie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług a w stanie prawnym od 1 stycznia 2008r. art. 41 ust. 12 ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając, że stawka podatku od towarów i usług zarówno w okresie do dnia 31 grudnia 2007r. (stosownie do art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy) jak i od dnia 1 stycznia 2008r. (stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy) obniżona do wysokości 7% ma zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do sprzedawanych części obiektów budownictwa mieszkaniowego (mieszkań), z wyłączeniem lokali użytkowych (komórek), które podlegają opodatkowaniu stawką podstawową 22% (zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy).

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zastosowania 7% stawki podatku VAT do dostawy wraz z lokalem mieszkalnym udziału w nieruchomości wspólnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów zmienia w części swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lutego 2008r. znak IBPP2/443-332/07/EJ i stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty

Stosownie zaś do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007r. stosowało się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W myśl art. 2 pkt 12 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007r., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumiało się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111-Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112-Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113-Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na to, iż cyt. wyżej art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy utracił moc z dniem 31 grudnia 2007r., przepisami art. 1 pkt 1 lit. b) oraz pkt 9 lit. a), b), c) ustawy z dnia 19 września 2007r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) wprowadzono w ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług następujące zmiany od dnia 1 stycznia 2008r.Cyt. wyżej art. 41 ust. 1 ww. ustawy otrzymał brzmienie: stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 i ust. 12a ww. ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Równocześnie przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) w § 5 tego ostatniego rozporządzenia po ust. 1 dodano ust. 1a pkt 2 stanowiący, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie w jakim obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu użytkowego ani mieszkalnego.Definicje lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto art. 2 ust. 4 ww. ustawy o własności lokali stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie "pomieszczeniami przynależnymi".

Jednocześnie Minister Infrastruktury w rozporządzeniu z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym, natomiast pomieszczeniem gospodarczym w budynku jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku oraz przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynków, a także opału lub odpadów stałych.Ponadto zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.Natomiast komórki, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz treść powołanych przepisów tut. organ stwierdza, że stawka podatku od towarów i usług zarówno w okresie do dnia 31 grudnia 2007r. (stosownie do art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy) jak i od dnia 1 stycznia 2008r. (stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy) obniżona do wysokości 7% ma zastosowanie w odniesieniu do sprzedawanych części obiektów budownictwa mieszkaniowego tj. lokali mieszkalnych wraz z komórką lokatorską (piwnicą).

Zatem w tej części tut. organ uwzględnia zarzuty Wnioskodawcy podniesione w piśmie z dnia 17 marca 2008r. znak: L. dz. 664/03/08/SA i uznaje w tej części stanowisko Wnioskodawcyza prawidłowe.

Nieprawidłowejest natomiast stanowisko Spółki odnośnie zastosowania 7% stawki podatku VAT do dostawy wraz z lokalem mieszkalnym udziału w nieruchomości wspólnej.Ze stanu przedstawionego we wniosku wynika, że nieruchomością wspólną będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz części budynku i urządzenia, które nie będą służyć wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.Stosownie do § 5 ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) obniżoną do wysokości 7% stawkę podatku stosuje się również do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 7%.

Skoro zatem do dostawy lokali mieszkalnych stosuje się stawkę podatku 7%, tym samym sprzedaż udziału w nieruchomości wspólnej tj. w wieczystym użytkowaniu gruntu też będzie opodatkowana stawką 7%. Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest udział w nieruchomości wspólnej spełniającej funkcje użytkowe, Spółka winna zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Po rozpatrzeniu zarzutów Spółki podniesionych w piśmie z dnia 17 marca 2008r. odnośnie stawki podatku VAT do dostawy wraz z lokalem mieszkalnym udziału w nieruchomości wspólnej, tut. organ nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska w tym zakresie

W piśmie z dnia 17 marca 2008r. Spółka podniosła także, iż część interpretacji ustosunkowująca się do dostawy wraz z lokalem udziału w nieruchomości wspólnej jest niezrozumiała. Strona wskazała, że nie można oceniać dostawy udziału w nieruchomości wspólnej jako osobnego przedmiotu dostawy gdyż udział ten zgodnie z art. 3 ustawy o własności lokali jest prawem związanym z własnością lokalu. Uzasadnienie interpretacji narusza przepis art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Odpowiadając na podniesione zarzuty stwierdza się co następuje:

Z przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali wynika, że w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2).Z przepisu art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, ze własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, stanowi odmianę własności i cechuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom, a każdy z nich może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Jeżeli zatem podatnik dokonuje sprzedaży udziału, dokonuje przeniesienia prawa własności rzeczy, dochodzi do zmiany podmiotu tego prawa. Zatem sprzedaż udziału należy traktować w kategorii dostawy towaru.Tut. organ w interpretacji z dnia 29 lutego 2008r. znak: IBPP2/443-332/07/EJ zawarł pełne uzasadnienie prawne przyjętego stanowiska. Wskazano również, dlaczego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe odnośnie zastosowania 7% stawki podatku VAT do dostawy wraz z lokalem udziału w nieruchomości wspólnej spełniającego funkcje użytkowe oraz wskazano przepisy będące podstawą prawną przyjętego stanowiska.Dlatego też niezasadny jest zarzut, iż tut. organ nie dokonał identyfikacji przedmiotu dostawy, jak również niezasadne jest postawienie zarzutu naruszenia art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.

Tut. organ nadal więc podtrzymuje swoje stanowisko, iż skoro do dostawy lokali mieszkalnych stosuje się stawkę VAT 7%, tym samym sprzedaż udziału w nieruchomości wspólnej tj. w wieczystym użytkowaniu gruntu też będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT 7%. W przypadku zaś, gdy wraz z lokalem mieszkalnym będzie dokonywana sprzedaż udziału w nieruchomości wspólnej spełniającej funkcje użytkowe, Spółka winna zastosować do tej dostawy stawkę VAT 22%.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 29 lutego 2008r. znak IBPP2/443-332/07/EJ stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.