Pytanie:

Sprzedaż na rzecz amerykańskiego kontrahenta towarów niewspólnotowych, objętych procedurą składu celnego i następnie procedurą tranzytu. Wysyłka dokonywana jest na warunkach ex works (EXW) - odpowiedzialność za transport ponosi nabywca.

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm. w brzmieniu obowiązującym przed 1.07.2007 r.), art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 8, art. 22 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 1, ust. 2, ust. 4, ust. 7 i ust. 11 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w odpowiedzi na wniosek z dnia 18.05.2007 r., w sprawie udzielenia informacji o zakresie i sposobie zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowiepostanawia uznać stanowisko Podatnika w kwestii sprzedaży towarów, realizowanych w składzie celnym, zawarte w przedmiotowym wniosku za nieprawidłowe.

Z przedstawionego w piśmie z dnia 18.05.2007 r. stanu faktycznego wynika, że cyt.: "Spółka prowadzi skład celny typu A. W składzie przechowywane są towary niewspólnotowe, objęte procedurą składu celnego. Część z tych towarów jest sprzedawana na rzecz firmy amerykańskiej wg dwóch różnych mechanizmów:

Sytuacja I:

- faktura wystawiana jest na podmiot amerykański,

- towar jest wysyłany do innej firmy w Rumunii, zgodnie z życzeniem firmy amerykańskiej. Wysyłka towaru następuje na warunkach ex works w procedurze celnej tranzytu. (...) Wywóz towaru do Rumunii jest potwierdzany pieczęcią polskiego urzędu celnego na MRN - dokumencie tranzytowym w procedurze T1." Według posianych przez Podatnika informacji firma rumuńska dokonuje na otrzymanych towarach czynności uszlachetniania. Podatnik nie wie czy i kiedy towar opuszcza terytorium UE.

Sytuacja II:

Spółka dokonuje także analogicznych transakcji z dostawą do polskiego kooperanta niewspólnotowego nabywcy. Sprzedaż towaru następuje na rzecz firmy amerykańskiej, z dostawą w Polsce na warunkach ex works, w procedurze tranzytu. (...) wg posiadanych informacji towar jest obejmowany przez polski podmiot procedurą celną z zawieszonym cłem i ostatecznie ma być wyprowadzony z UE."

W ww. wniosku Podatnik sformułował pytanie cyt.: "czy sprzedaż na rzecz firmy amerykańskiej podlega polskiemu podatkowi od towarów i usług, a jeżeli tak to wg jakiej stawki?" Jednocześnie w wypadku uznania ww. sprzedaży za zwolnioną od podatku, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że nie ciążą na nim szczególne obowiązki związane z dokumentowaniem tej sprzedaży jak np. potwierdzenie odbioru towaru przez polskiego/unijnego kontrahenta amerykańskiego nabywcy.

Zdaniem Spółki obie przedstawione we wniosku sytuacje rodzą takie same skutki prawne. Według Podatnika cyt. "sprzedaż towarów w opisanym stanie faktycznym (tj. objętych procedurą składu celnego a następnie procedurą tranzytu) korzysta za zwolnienia z podatku VAT. (...) Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania dostawy, to zdaniem Wnioskodawcy nie występują w opisanym stanie faktycznym szczególne obowiązki w tym zakresie, wykraczające poza udokumentowanie zwykłych transakcji".

Biorąc pod uwagę powyższe, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdza, co następuje:

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Podatnika wynika, że Spółka realizuje dostawy towarów ze składu celnego położonego w R. na rzecz podmiotu amerykańskiego, który jest odpowiedzialny za transport tych towarów do miejsca przeznaczenia. Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwana dalej ustawą nie zawiera szczególnych unormowań dotyczących transakcji realizowanych w składzie celnym. Jednak w związku z tym, że skład celny nie został wyłączony z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy przyjąć, że traktowany jest na potrzeby tej ustawy jako terytorium kraju, a co za tym idzie transakcje realizowane w składzie należy traktować jako dokonane na terytorium Polski. Stosownie bowiem do art. 2 pkt 1 ustawy przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawodawca nie sprecyzował pojęcia terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dla potrzeb podatku od towarów i usług, wobec czego należy posłużyć się tym pojęciem w znaczeniu określonym w innych ustawach, w szczególności w ustawie z dnia 12.10.1990 r. o ochronie granicy Państwowej (Dz. U. Nr 78, poz. 461 ze zm.). W myśl tej ustawy granicą państwową jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego.

W katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy znajdują się: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. W obydwu opisanych przez Wnioskodawcę sytuacjach wywóz towarów odbywa się w warunkach ex works w procedurze celnej tranzytu. Podmiotem odpowiedzialnym za transport jest nabywca - podmiot amerykański. Stosownie do powyższego przepisu, miejscem dostawy towarów w obydwu sytuacjach jest terytorium kraju (terytorium Polski). W związku z powyższym, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy, realizowane przez Spółkę dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze względu na to, że Podatnik nie ma pewności, czy przedmiotowe towary opuszczają terytorium kraju, w odniesieniu do powyższych dostaw należy zastosować stawkę podatku właściwą dla dostaw towarów na terytorium kraju, która zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Należy jednak zaznaczyć, że sprzedaż towaru w składzie celnym na rzecz podmiotu z jednego z państw nienależących do Wspólnoty będzie mogła zostać opodatkowana stawką w wysokości 0% jako eksport towarów, po spełnieniu warunków określonych w przepisach art. 41 ust. 6-9 i ust. 11 ustawy. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz dokonywany jest przez: dostawcę lub na jego rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

Jeżeli zatem towary, będące przedmiotem dostaw, opisanych przez Podatnika w obydwu przypadkach, ostatecznie opuszczą terytorium Wspólnoty, wówczas dla Spółki z tytułu dokonania ww. transakcji wystąpi eksport towarów. Ze względu na fakt, iż za wywóz towarów z terytorium kraju odpowiedzialny jest nabywca, każda z ww. dostaw, po spełnieniu warunków określonych przepisami ustawy stanowić będzie tzw. eksport pośredni.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie z ust. 11 cyt. przepisu przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) (eksport pośredni), jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.Jeżeli jednak przed złożeniem deklaracji za dany okres rozliczeniowy podatnik nie dysponuje stosownym dokumentem celnym, wówczas jest obowiązany do wykazania ww. dostawy jako opodatkowanej według stawki obowiązującej w kraju zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy. Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony powyżej upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 ustawy).

Na marginesie należy zaznaczyć, że sprowadzenie towarów (import towarów) z kraju trzeciego do składu celnego znajdującego się na terytorium Polski, pomimo tego, iż towary te objęte są procedurą składu celnego, powoduje, iż towary te znajdują się na terytorium kraju - w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Objęcie tych towarów procedurą składu celnego, powoduje jedynie na podstawie § 8 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwolnienie tych towarów do czasu nadania im innego przeznaczenia celnego (wyjęcia spod procedury składu celnego) od obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu tych towarów.