Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2007 r. (data wpływu 11 grudnia 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 stycznia 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży mieszkania wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego poza budynkiem mieszkalnym, w którym znajdować się będzie sprzedawany lokal mieszkalny -jest nieprawidłowe.

W dniu 11 grudnia 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży mieszkania wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego poza budynkiem mieszkalnym, w którym znajdować się będzie sprzedawany lokal mieszkalny.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest w trakcie inwestycji obejmującej budowę osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Zamiarem Jednostki jest wybudowanie i sprzedaż lokali mieszkalnych jako przedmiotów odrębnej własności. Sprzedaż lokalu mieszkalnego będzie połączona z przyznaniem prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego poza budynkiem mieszkalnym, w którym znajdować się będzie sprzedawany lokal mieszkalny, lecz w granicach tej samej nieruchomości (działka gruntu). Powierzchnia użytkowa każdego ze sprzedawanych lokali mieszkalnych nie będzie przekraczać 150 m2.

Zawierane na powyższą okoliczność przedwstępne umowy sprzedaży zawierają m.in. cenę sprzedaży netto i brutto, z zastrzeżeniem, że cena brutto jest ustalana na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług obowiązujących w dniu zawierania umowy przedwstępnej oraz ze wskazaniem stawki podatku od towarów i usług obowiązującej w dniu zawierania tej umowy. Jednocześnie wskazano, iż w dotychczas zawartych umowach przedwstępnych dotyczących wskazanych wyżej transakcji, na podstawie treści art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, Jednostka stosowała 7% stawkę podatku. Ponadto poinformowano, iż stosując tę stawkę Spółka działała zgodnie z treścią postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni z dnia 15 lutego 2007 r.

W piśmie z dnia 24 stycznia 2008 r. uzupełniono opis zdarzenia przyszłego poprzez doprecyzowanie, iż w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego poza budynkiem mieszkalnym, w którym znajdować się będzie sprzedawany lokal mieszkalny, miejsce postojowe będzie znajdować się również poza innymi budynkami, na otwartej przestrzeni, ale w granicach tej samej nieruchomości gruntowej, na której znajduje się budynek mieszkalny, w którym wyodrębniony będzie sprzedawany lokal mieszkalny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować przy sprzedaży, po dniu 31 grudnia 2007 r., lokalu mieszkalnego o pow. nie przekraczającej 150 m2, w przypadku, gdy kupujący lokal mieszkalny uzyska również prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się poza budynkiem mieszkalnym, w którym wyodrębniony będzie sprzedawany lokal mieszkalny, ale w granicach nieruchomości gruntowej, na której znajduje się ten budynek mieszkalny?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawartym w piśmie z dnia 24 stycznia 2008 r., przy wskazanej wyżej sprzedaży wystąpią skutki podatkowe w postaci zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług. Miejsce postojowe - z uwagi na brak jego wyodrębnienia, jakie występuje w przypadku lokalu mieszkalnego - nie może być odrębnym przedmiotem sprzedaży, a kupujący lokal mieszkalny może korzystać z tego miejsca postojowego na zasadzie wyłączności poprzez uzyskanie prawa do wyłącznego korzystania (tzn. z wyłączeniem innych współwłaścicieli części wspólnych, będących właścicielami lokali mieszkalnych), ustalonego zgodnie z podziałem części nieruchomości wspólnej do korzystania, dokonywanego w umowach sprzedaży lokali mieszkalnych. Prawo do korzystania z oznaczonego miejsca postojowego warunkowane jest nabyciem prawa do lokalu mieszkalnego, bowiem z jego nabyciem związane jest nabycie udziału w nieruchomości wspólnej, a tylko współwłaściciele mogą dokonać podziału do korzystania części wspólnych odmiennie, niż to stanowi art. 260 k.c.

Wobec tego, że prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie może być odrębnym przedmiotem sprzedaży, a przysługiwać może wyłącznie właścicielowi lokalu mieszkalnego, jako współwłaścicielowi części wspólnych na podstawie ich podziału do korzystania, zdaniem wnioskodawcy, nie można przyjąć, aby to miejsce postojowe było towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji brak jest podstaw do tego aby stosować inną stawkę podatku od towarów i usług w odniesieniu do miejsca postojowego, niż wobec lokalu mieszkalnego, skoro miejsce postojowe nie jest przedmiotem sprzedaży, a jest nim lokal mieszkalny, natomiast prawo do wyłącznego korzystania z oznaczonego miejsca postojowego uzyskiwane jest na podstawie umownego podziału nieruchomości wspólnej.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołuje wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: sygn. akt I FSK 103/05 z dnia 22 czerwca 2005 r. (LEX 157989) i sygn. akt FSK 2480/04 (LEX 175282). W ocenie Jednostki pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny odnieść można również do sytuacji, w której lokal mieszkalny byłby sprzedawany wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego położonego poza obrębem budynku, lecz w granicach nieruchomości gruntowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa we wskazanym przepisie, rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast pojęcie "towary" zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 tejże ustawy. Należy przez nie rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy wynosi 22%, jednakże zarówno w treści tej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu ust. ust. 12 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - w myśl ust. 12a) cyt. przepisu - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b) cytowanej ustawy, nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane wyżej limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c) ustawy).

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. § 5 ust. 1a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

• w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Z uwagi na to, iż przepisy prawa podatkowego (ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej) nie definiują ani pojęcia "lokal mieszkalny", ani pojęcia "lokal użytkowy", należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t. jedn. Dz. U z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Ze sformułowań zawartych w art. 2 ust. 2 tej ustawy wynika, iż samodzielnym lokalem mieszkalnym, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Wg art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 tego artykułu, nieruchomość wspólną - stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż przedmiotem planowanej sprzedaży mają być lokale mieszkalne o pow. użytkowej nieprzekraczającej 150 m2 wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego poza budynkiem mieszkalnym lecz w granicach tej samej nieruchomości gruntowej, na której budynek ten się znajduje.

Odnosząc powołane wyżej regulacje do przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż naziemne stanowiska postojowe (prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego na otwartej przestrzeni) nie stanowią obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług lub w § 5 ust. 1a) wskazanego wyżej rozporządzenia. Tym samym ich sprzedaż należy traktować jako sprzedaż, która w świetle przywołanych przepisów nie podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 7%, lecz objęta jest stawką podstawową, tj. 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.