Istota interpretacji:

Przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie pierwszego zasiedlenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową.

W związku z powyższym, Spółka nabywa nieruchomości m. in. poprzez kupno praw własności gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów wraz z częściami składowymi należącymi do nabywanych nieruchomości (na przykład: budynki, budowle).

Dnia 4 grudnia 2009 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w. Na nieruchomości tej Spółka zamierza wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej.

Zgodnie ze stanem faktycznym powyższa nieruchomość składa się z działek prawa użytkowania wieczystego gruntu o numerach:

• 1661/2 – powierzchnia 3258 m2,
• 1661/3 – powierzchnia 3639 m2,
• 1662/3 – powierzchnia 101 m2,

dla których to właściwy Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Dwie z powyżej wymienionych działek są zabudowane następującymi budynkami:

1. działka 1661/2:
   1. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 1428 m2, rok zakończenia budowy 1983,
   2. budynkiem o funkcji produkcyjno-usługowo-gospodarczej, powierzchnia 34 m2, rok zakończenia budowy 1976,
   3. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 29 m2, rok zakończenia budowy 1976,
2. działka 1661/3:
   1. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 852 m2, rok zakończenia budowy 1977,
   2. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 806 m2, rok zakończenia budowy 1986,
   3. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 16 m2, rok zakończenia budowy 1986,
   4. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 36 m2, rok zakończenia budowy 1989,
   5. budynkiem o funkcji przemysłowej, powierzchnia 88 m2, rok zakończenia budowy 1992.
   
   

Sprzedający poinformował Spółkę, że:

• budynek o funkcji przemysłowej (powierzchnia 852 m2) - został zmodernizowany o więcej niż 30% wartości początkowej (rok: 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009) i że przy modernizacji Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację,
• budynek o funkcji przemysłowej (powierzchnia 1428 m2) - został zmodernizowany o mniej niż 30% wartości początkowej (rok: 2004 i 2007); przy modernizacji Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację,
• budynek o funkcji przemysłowej (powierzchnia 806 m2) - został zmodernizowany o mniej niż 30% wartości początkowej (rok: 2004, 2005, 2006, 2007), przy modernizacji Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT, dotyczącego poniesionych nakładów na modernizację.

Ponadto, część budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 806 m2) od dnia 1 października 2005 r. była przedmiotem umowy najmu, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT:

1. do dnia 31 stycznia 2009 r. przedmiotem najmu były pomieszczania na I piętrze budynku o łącznej powierzchni 30,59 m2,
2. od dnia 1 lutego 2009 r. przedmiotem najmu były:
   1. dwa pomieszczenia znajdujące się na I piętrze,
   2. część powierzchni dachu pod instalację konstrukcji wsporczej pod anteny, droga kablowa pomiędzy antenami a pomieszczeniami.
   
   

Sprzedający nieruchomość nabył ją dnia 12 maja 1993 r. na podstawie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i nieodpłatne przeniesienie własności budynków i urządzeń stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dzielnicy Bloki uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej nieruchomość, która ma zostać zakupiona przez Spółkę położona jest na terenie oznaczonym w tym planie symbolem C5P - funkcja podstawowa obszaru - usługi użyteczności publicznej z towarzyszącą funkcją mieszkaniową, funkcja uzupełniająca - przemysł nieuciążliwy, ustala się adaptację istniejącego zakładu poligraficznego. Przy czym uciążliwość jego winna być ograniczona do granic posiadanej działki.

Działki gruntu nr: 1661/2, 1661/3 i 1662/3 oznaczone są symbolem Ba (tereny przemysłowe).

Dnia 25 marca 2010 r. Sprzedający wystawił Spółce fakturę VAT dokumentującą wpłacenie przez Spółkę (25 marca 2010 r.) zaliczki ze stawką VAT 22%, którą to fakturę Spółka otrzymała 6 kwietnia 2010 r.

Spółka i Sprzedający chcą podpisać wspólne oświadczenie, o tym, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej: ustawą o VAT – rezygnują ze zwolnienia z VAT, w związku ze sprzedażą nieruchomości i wybierają jej opodatkowanie podatkiem VAT, które przed podpisaniem ostatecznej umowy zakupu pomiędzy Spółką a Sprzedającym zostanie przesłane do Urzędu Skarbowego właściwego dla Spółki.

Ponadto, z pisma z dnia 24 listopada 2010 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż zgodnie z zapisami zawartymi w umowie przedwstępnej wydanie Spółce nieruchomości (na której znajdują się budynki, o których mowa we wniosku) przez Sprzedającego nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej.

Ponadto Spółka poinformowała, że w powyżej wymienionej umowie zawarto także zapis o tym, iż Sprzedający wyraża zgodę Spółce na dysponowanie nieruchomością (na której znajdują się budynki) na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, przez co należy rozumieć prawo do wystąpienia o uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego, jaki ma zostać wniesiony na tej nieruchomości, jak też wszelkich innych postępowań administracyjnych związanych z przygotowaniem i realizacją inwestycji na nieruchomości oraz prawo do wykonywania robót budowlanych.

Spółka poinformowała, że budynki, które zostaną przez nią zakupione będą służyć Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, Wnioskodawca wyjaśnił, iż użyte w pytaniu nr 2 sformułowanie "jest twierdząca", oznacza, iż Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku do pytania nr 1 za prawidłowe czyli, że pierwsze zasiedlenie budynków, o których mowa w pytaniu nr 1 nastąpiło w roku zakończenia ich budowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w odniesieniu do poniżej wymienionych budynków opisanych w stanie faktycznym, tj.:
   1. budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 1428 m2),
   2. budynku o funkcji: produkcyjno - usługowo - gospodarczej (powierzchnia 34 m2),
   3. budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 29 m2),
   4. budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 806 m2),
   5. budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 16 m2),
   6. budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 36 m2),
   7. budynku o funkcji przemysłowej (powierzchnia 88 m2)...
2. Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, to w którym momencie Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego przez sprzedawcę na fakturze VAT zaliczkowej, w części dotyczącej budynków, o których mowa w pytaniu 1 i gruntów na których one się znajdują:
   1. w okresie wpływu faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pomimo nie złożenia jeszcze oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT), czy może,
   2. nie wcześniej niż w okresie, w którym zostanie złożone oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia (art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych po złożeniu oświadczenia...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

W przypadku opisanym przez Spółkę, pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków nastąpiło w roku zakończenia ich budowy.

Zgodnie z ustawą o VAT, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

To oznacza, że dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia niezbędne jest dokonanie czynności opodatkowanej, czyli dostawy towarów (np. sprzedaż) lub świadczenia usług (np. najem, leasing). Taka interpretacja jest wynikiem słów użytych w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, tj. "oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu".

Spółka stoi na stanowisku, że powyżej wymieniony przepis jest niezgodny w tym zakresie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347, str. 1 ze zm.) (dalej: Dyrektywa), w skutek tego należy stosować przepisy Dyrektywy wprost z pominięciem niezgodnego z nią zapisu prawa krajowego.

Z brzmienia art. 12 ust. 2 akapit 3 Dyrektywy wynika, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Odnosząc się do powyższego przepisu nie można znaleźć w nim warunku, że pierwsze zasiedlenie musi się odbyć w wykonaniu czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż sformułowanie przepisu w ustawie o VAT, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie następuje tylko w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jest sprzeczne z Dyrektywą.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji, m. in. w interpretacji:

• z dnia 16 stycznia 2009 r., sygn. IPPP3/443-64/08-4/KT, w której stwierdzono, w analogicznym stanie faktycznym do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, że "(...) w związku z faktem, iż budynki zostały wybudowane w latach 60-tych ubiegłego wieku, to dostawa tych budynków nie będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (...)",
• z dnia 30 września 2009 r., sygn. ILPP2/443-1011/09-2/AK, w której potwierdzono stanowisko Spółki, "(...) skoro budynek został wybudowany w latach 90-tych ubiegłego wieku, to od momentu pierwszego zasiedlenia budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata (...)".

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w stanie faktycznym, Sprzedający będzie zobowiązany do opodatkowania VAT wpłaconej przez Sprzedającego zaliczki na zakup budynków, o których mowa w pytaniu 1 i gruntów, na których one się znajdują, ponieważ w momencie sprzedaży nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką VAT 22%, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, natomiast Spółka jako wpłacająca zaliczkę będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturze VAT zaliczkowej, w części dotyczącej budynków, o których mowa w pytaniu 1 i gruntów, na których znajdują się przedmiotowe budynki, w okresie wpływu faktury do Spółki lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur, pod warunkiem, że zakupy udokumentowane tymi fakturami są związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę.

Ponadto, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, zdaniem Spółki nie będzie miał zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, jeżeli dokumentują transakcję, która nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, ponieważ jest to faktura zaliczkowa, która dokumentuje otrzymaną zaliczkę na poczet przyszłej transakcji a nie samą transakcję.

Zdaniem Spółki, w związku z faktem, iż planowany zakup przedmiotowej nieruchomość jest związany z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi (nabywanie, budowa i wynajem nieruchomości) wykonywanymi przez Spółkę to przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego na jej rzecz, w części dotyczącej budynków, o których mowa w pytaniu 1 i gruntów, na których znajdują się przedmiotowe budynki, w okresie wpływu faktury do Spółki bądź też w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pomimo nie złożenia jeszcze oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów – zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Opodatkowane podatkiem od towarów i usług są zatem dostawy, których przedmiotem są grunty zarówno zabudowane jak i niezabudowane.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata,

a także dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku gruntów zabudowanych dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy uznać m. in. sprzedaż, zamianę, aport.

Ponadto za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy także umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z opisanego powyżej stanu faktycznego wynika, że Spółka jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową. Spółka nabywa nieruchomości, m. in. poprzez kupno praw własności gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów wraz z częściami składowymi należącymi do nabywanych nieruchomości (np. budynki, budowle).

Dnia 4 grudnia 2009 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną na zakup nieruchomości składającej się z 3 działek, w tym dwie działki zabudowane budynkami, które zostały wybudowane w latach 1976 – 1992, a które sprzedający nabył dnia 12 maja 1993 r. nieodpłatnie od Skarbu Państwa. W dwóch budynkach o powierzchni 806 m2oraz 1428 m2dokonana była modernizacja nieprzekraczająca 30% wartości początkowej tych budynków. Od dnia 1 października 2005 r. budynek o powierzchni 806 m2był przedmiotem umowy najmu, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do dnia 31 stycznia 2009 r. pomieszczania na I piętrze o łącznej powierzchni 30,59 m2oraz od dnia 1 lutego 2009 r. dwa pomieszczenia znajdujące się na I piętrze i część powierzchni dachu pod instalację konstrukcji wsporczej pod anteny, droga kablowa pomiędzy antenami a pomieszczeniami. Zdaniem Spółki, pierwsze zasiedlenie budynków wymienionych w pytaniu nr 1 nastąpiło w roku zakończenia ich budowy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż samo wybudowanie budynków, a następnie ich użytkowanie przez samego sprzedającego nie spełnia definicji pierwszego zasiedlenia. Nie został bowiem spełniony warunek oddania tej nieruchomości do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu. Tak więc, tylko część budynku o powierzchni 806 m2, która była przedmiotem umowy najmu, spełnia definicję pierwszego zasiedlenia.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym sprawy pierwsze zasiedlenie nastąpiło tylko w odniesieniu do tej części budynku, która była wynajmowana (część budynku o powierzchni 806 m2).

W świetle powyższego rozstrzygnięcia odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie pierwszego zasiedlenia. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego została załatwiona w interpretacji nr ILPP1/443-1015/10-5/AI w dniu 22 grudnia 2010 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje