Istota interpretacji:

Zakres stawki podatku przy sprzedaży brykietu i pellet produkowanych ze słomy, siana, trocin oraz pozostałych roślin energetycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2010 r. (data wpływu 3 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniach 30 listopada 2010 r. oraz 20 stycznia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży brykietu i pellet produkowanych ze słomy, siana, trocin oraz pozostałych roślin energetycznych –jest prawidłowe.

W dniu 3 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży brykietu i pellet produkowanych ze słomy, siana, trocin oraz pozostałych roślin energetycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem brykietu i pelletu opałowego. Surowcem do produkcji tych wyrobów jest m.in.: słoma i siano zakupione od rolników indywidualnych oraz rośliny energetyczne, takie jak:

• pszenica, żyto, jęczmień, owies, pszenżyto, mieszanki zbożowe,
• kukurydza, ziemniaki, buraki cukrowe, rzepak i rzepik,
• proso, gryka, len oleisty, lnicznik siewny, szarłat, groch, gorczyca biała,
• wierzba, róża wielokwiatowa, ślazowiec pensylwański, miskant olbrzymi, topinambur, spartina preriowa, trawy,
• mozga trzcinowata, rdest sachaliński, robinia akacjowa, olszyna, topola, brzoza, leszczyna.

Urząd Statystyczny, jak wskazał Wnioskodawca, w piśmie z dnia 30 września 2010 r. powyższe wyroby zakwalifikował w sposób następujący:

1. wg PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.:



1. brykiet i pellet ze słomy i siana – PKWiU 16.29.25.0 ("Wyroby ze słomy, esparto i pozostałych materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania; wyroby koszykarskie i wikliniarskie");
2. brykiet i pellet wykonany z pozostałych roślin energetycznych, w przypadku gdy komponentem decydującym o zasadniczym charakterze będą np. zdrewniałe części roślin – PKWiU 02.20.14.0 ("Drewno opałowe");


2. wg PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. ww. wyroby mieściły się w grupowaniach:



1. brykiet i pellet ze słomy i siana – PKWiU 01.11.60-00 ("Słoma i rośliny pastewne");
2. brykiet i pellet wykonany z pozostałych roślin energetycznych, w przypadku gdy komponentem decydującym o zasadniczym charakterze będą np. zdrewniałe części roślin – PKWiU 02.01.14.00 ("Drewno opałowe");


3. wg PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. ww. wyroby mieściły się w grupowaniach:



1. brykiet i pellet ze słomy i siana – PKWiU 01.11.60-00 ("Słoma i siano");
2. brykiet i pellet wykonany z pozostałych roślin energetycznych, w przypadku gdy komponentem decydującym o zasadniczym charakterze będą np. zdrewniałe części roślin – PKWiU 02.01.14.00 ("Drewno opałowe").

W uzupełnieniu wniosku dodano, iż brykiet i pellet produkowany z trocin mieści się:

• wg PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. – w grupowaniu 20.10.40-05.30 ("Brykiety z trocin");
• natomiast wg PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. – w grupowaniu 38.11.59.0 ("Pozostałe odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu, gdzie indziej nie sklasyfikowane").

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka stawka podatku VAT powinna być zastosowana przy sprzedaży na terenie kraju wytwarzanych przez Wnioskodawcę produktów: brykietu i pelletu ze słomy i siana, brykietu i pelletu z trocin, brykietu i pelletu wyprodukowanego z pozostałych, wymienionych we wniosku, roślin energetycznych...

W ocenie Wnioskodawcy stawka podatku VAT wynosi:

• 3% w sprzedaży brykietu i pelletu ze słomy, gdyż symbol PKWiU 01.11.60-00, podany przez Urząd Statystyczny, zawiera się w grupie pod symbolem ex 01.11, wymienionej w zał. do ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług,
• 3% w sprzedaży brykietu i pelletu z pozostałych roślin energetycznych, gdy komponentem decydującym o zasadniczym charakterze nie będą zdrewniałe części roślin np.: jęczmień, kukurydza, proso, gdyż pozostałe produkty rolnictwa (z wyłączeniami w tej sprawie nieistotnymi) mieszczą się w grupie ex 01.11, wymienionej w zał. do ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług,
• 7% w sprzedaży brykietu i pelletu z pozostałych roślin energetycznych, gdy komponentem decydującym o zasadniczym charakterze będą zdrewniałe części roślin, gdyż symbol PKWiU podany przez Urząd Statystyczny, zawiera się w grupie 02.01.14, wymienionej w zał. nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
• 22% w sprzedaży brykietu i pelletu z trocin zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pod pojęciem towaru, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Należy wskazać, iż w myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.) – dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze. zm.).

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 1 powołanego załącznika zawarte były do dnia 31 grudnia 2010 r. wyroby o symbolu PKWiU ex 01.11 – zboża, ziemniaki, rośliny przemysłowe i produkty roślinne rolnictwa pozostałe – z wyłączeniem:

1. arachidów (orzeszków ziemnych) (PKWiU 01.11.32),
2. bawełny i odziarnionych produktów roślinnych dla przemysłu włókienniczego (PKWiU ex 01.11.7),
3. kauczuku naturalnego (PKWiU 01.11.80),
4. ziół suszonych sortowanych całych,
5. roślin dla przemysłu perfumeryjnego i farmacji itp.

Zgodnie z objaśnieniem do tego załącznika, wykaz nie miał zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawką 0% i 3%.

Pod pozycją 10 załącznika nr 3 wymienione zaś zostało – sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 02.01.14 – drewno opałowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 74, poz. 444), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 3% w odniesieniu do czynności, o których mowa w art. 5 ustawy zmienianej w art. 1, których przedmiotem są towary wymienione w załączniku do ustawy, z wyłączeniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów.

W poz. 1 załącznika do powołanej ustawy wymieniono wyroby o symbolu PKWiU ex 01.11 – zboża, ziemniaki, rośliny przemysłowe i produkty roślinne rolnictwa pozostałe – z wyłączeniem:

1. arachidów (orzeszków ziemnych) (PKWiU 01.11.32),
2. bawełny i odziarnionych produktów roślinnych dla przemysłu włókienniczego (PKWiU ex 01.11.7),
3. kauczuku naturalnego (PKWiU 01.11.80),
4. ziół suszonych sortowanych całych,
5. roślin dla przemysłu perfumeryjnego i farmacji itp.(PKWiU ex 01.11.9).

Z objaśnień do załącznika do ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem "ex" dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca produkuje brykiet i pellety opałowe, wykorzystując do tego m.in. słomę i siano zakupione od rolników indywidualnych oraz rośliny energetyczne: (m.in. pszenicę, żyto, jęczmień, owies). Zgodnie z informacją uzyskaną z Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi brykiety i pellety produkowane ze słomy i siana mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 01.11.60-00, zaś brykiety i pellety wykonane z pozostałych roślin energetycznych, w przypadku gdy komponentem decydującym o zasadniczym charakterze tych wyrobów będą np. zdrewniałe części roślin mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 02.01.14.00. Wnioskodawca wskazał, iż brykiety i pellety wytworzone z roślin energetycznych, kiedy komponentem decydującym o ich zasadniczym charakterze nie będą zdrewniałe części roślin (np.: jęczmień, kukurydza, proso) mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 01.11. Natomiast wyroby produkowane z trocin, jak podaje Wnioskodawca, sklasyfikowane są w PKWiU w grupowaniu 20.10.40-05.30.

Odnosząc obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r. przepisy prawa do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz uwzględniając załączoną opinię Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi należy stwierdzić, że:

• dokonując sprzedaży brykietu i pelletów ze słomy i siana oraz brykietu i pelletów z roślin energetycznych, gdy komponentem decydującym o ich zasadniczym charakterze nie będą zdrewniałe części roślin – jako wyrobów sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem 01.11 i nie wymienionych w wyłączeniach, o których mowa w załączniku, należało zastosować stawkę podatku w wysokości 3% na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, poz. 1 załącznika do tej ustawy;
• sprzedając brykiet i pellety wytworzone z roślin energetycznych, kiedy – jak wskazano powyżej – komponentem decydującym o zasadniczym charakterze tych wyrobów będą zdrewniałe części roślin, sklasyfikowanych w PKWiU w grupowaniu 02.01.14-00, należało zastosować stawkę podatku w wysokości 7% zgodnie z art. art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 10 załącznika nr 3 do tej ustawy,
• natomiast przy sprzedaży brykietu i pellet z trocin – wyrobów sklasyfikowanych w PKWiU w grupowaniu 20.10.40-05.30, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należało zastosować podstawową stawkę podatku w wysokości 22%.

Jednocześnie podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji opisanych towarów do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Końcowo należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Zgodnie z nowo dodanym przepisem art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto zgodnie z przepisem art. 1 pkt 17 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), od dnia 1 stycznia 2011 r. w załączniku nr 3 do ustawy tytuł drugiej kolumny otrzymuje brzmienie "Symbol PKWiU 2008". Tym samym obowiązująca dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. zostaje zastąpiona PKWiU, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Natomiast z dniem 1 stycznia 2011 r. do ustawy o podatku od towarów i usług dodany został załącznik nr 10, stanowiący wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%. Pod poz. 1 tego załącznika znajdują się towary o symbolu PKWiU z 2008 r. – ex 01.1.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.