Istota interpretacji:

dot. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki

Interpretacja wydana w dniu 09 października 2008 r. nr IPPP2/443-1140/08-2/AZ została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 223/09, doręczonym w dniu 26 sierpnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 03 czerwca 1997 r. aktem notarialnym Wnioskodawca nabył wraz z żoną nieruchomość we wsi B. składającą się z 19 działek. W dniu zakupu ziemi od osoby fizycznej działki miały status działek budowlanych, ale całość nieruchomości wchodziła w skład gospodarstwa rolnego i w związku z tym opłaty skarbowej od nabycia nie pobrano. Nabycia dokonano do majątku wspólnego współmałżonków. Nieruchomość użytkowano rolniczo.

W roku 2004 z mocy prawa obowiązujący dla tego obszaru plan przestrzennego zagospodarowania wygasł, ale w roku ubiegłym - 2007 Gmina uchwaliła nowy plan nadając działkom status budowlanych. W 2008 r. geodeta dokonuje nowego podziału nieruchomości dostosowując podział do planu Gminy w wyniku czego powstanie około 25 działek budowlanych oraz drogi gminne i własne. Wnioskodawca z żoną zamierza część działek sprzedawać teraz i w kolejnych latach oraz kilka (4) podarować/zbyć dzieciom.

Wnioskodawca (wraz z żoną) jest płatnikiem podatku VAT z tytułu działalności z wynajmu oraz posiada spółkę cywilną. Przedmiotowe działki Wnioskodawca posiada 11 lat i nie wchodzą one w skład majątku spółki oraz nie są wynajmowane. Działki były i są użytkowane rolniczo jako majątek osób fizycznych gospodarstwa rolnego i nie są przedmiotem profesjonalnego obrotu.

Pismem z dnia 11 września 2009 r. organ podatkowy (w związku z nakazem Sądu wyrażonym w wyroku z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 223/09) wezwał Stronę do:

1. uzupełnienia przedstawionego w przedmiotowym wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w szczególności:

• czy nabycie gruntów rolnych było związane z działalnością rolniczą - prowadzoną osobiście bądź przez najemcę ,

• czy Wnioskodawca podjął działania związane z wydzieleniem działek przeznaczonych do sprzedaży, jeśli tak, to co było powodem ich wydzielenia ewentualnie zmiany przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości (np. z budowlanej na rolną).

• jakie było dotychczasowe wykorzystanie przedmiotowej nieruchomości,

• czy Wnioskodawca jest rolnikiem bądź podatnikiem podatku rolnego, czy dokonuje dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczy usługi rolnicze,

• co jest przedmiotem działalności rolniczej Wnioskodawcy,

• dokładne określenie co jest przedmiotem sprzedaży, jakie budowle są posadowione na sprzedawanym gruncie, ile działek zostanie sprzedanych.
  
  

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Podatnik, pismem z dnia 28 września 2009 r. (data wpływu 30 września 2009 r.), wyjaśnił, co następuje:

• w dniu 3 czerwca 1997 r. aktem notarialnym Podatnik nabył nieruchomość we wsi B. składającą się z 19 działek. W dniu zakupu, od osoby fizycznej, były to działki budowlane. Całość nieruchomości weszła w skład gospodarstwa rolnego. Nieruchomości były i są użytkowane rolniczo, jako majątek osób fizycznych i nie są przedmiotem profesjonalnego obrotu,
• w 2004 r. wygasł miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W 2007 roku gmina uchwaliła nowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym utrzymane zostało przeznaczenie nieruchomości Podatnika na cele budownictwa mieszkaniowego,
• Podatnik wykorzystywał przedmiotową nieruchomość na cele rolne, tj. do prowadzenia pasieki, w tym jako łąka,
• Podatnik jest rolnikiem, jest również podatnikiem podatku rolnego. Podatnik dokonuje dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej,
• Przedmiotem działalności rolniczej jest w szczególności bartnictwo prowadzone w rozmiarach poniżej działów specjalnych produkcji rolnej,
• Przedmiotem sprzedaży są działki niezabudowane. Podatnik nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, nie dokonuje zakupu i sprzedaży nieruchomości, a w chwili obecnej nie jest w stanie określić, czy sprzedaż będzie dokonywana jednorazowo, wielokrotnie i w jakich odstępach czasu będzie się to odbywało i jakiej części nieruchomości będzie dotyczyło. Podatnik również wskazuje, że ew. zbycie nieruchomości będzie miało charakter wyprzedaży majątku osobistego, również w formie darowizny dla dzieci. Aktualnie Podatnik zamierza sprzedać gminie działki konieczne do wykorzystania pod drogi.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając w różnych odstępach czasu kolejne działki budowlane z majątku własnego (Wnioskodawcy i żony) sprzedaż (zbycie) będzie opodatkowane podatkiem VAT ...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż (zbycie) wymienionych działek nie jest opodatkowane podatkiem VAT gdyż jest Jego (i żony) majątkiem osobistym (od 11 lat) i zbycie nie jest obrotem profesjonalnym (sprzedaż lub darowizna).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Pojęcie podatnika w ustawie o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym pojęcie działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionej definicji wynika w pierwszej kolejności, iż dotyczy ona podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę m.in. takich sformułowań, jak: producent, czyli ten kto produkuje jakieś dobra materialne; handlowiec: osoba zajmująca się handlem, tj. działalność polegająca na nabywaniu jakiś dóbr, usług, walorów, w celu sprzedaży, wynajmowania ich, odstępowania za jakąś cenę; usługodawca, czyli podmiot świadczący usługi. Jednoznacznie są to osoby, które mają zamiar stałego prowadzenia określonej działalności, czyniąc to w sposób powtarzalny, wielokrotny czy częstotliwy. A zatem podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten, kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usług także wówczas, gdy czynność ta dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, świadczenia usług.

Wyjaśnić należy, iż w myśl art. 2 pkt 19 ustawy rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Przez produkty rolne - pkt 20 powołanego artykułu - rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze - pkt 21 ww. artykułu - rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Działalnością rolniczą - zgodnie z art. 2 pkt 15 -jest produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, gruntowa, szklarniowa i pod folią produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, chów, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowla ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę stwierdzić należy, iż sam fakt bycia rolnikiem i posiadania gospodarstwa rolnego nie zawsze będzie oznaczać, że taki podmiot wykonywać będzie działalność rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W sytuacji, gdy rolnik wytwarza produkty rolne jedynie na zaspokojenie potrzeb swoich i swojej rodziny, uznać można, że grunty wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego stanowią jego majątek prywatny jako służący zaspokajaniu potrzeb osobistych. Inaczej jest w przypadku, gdy rolnik wytwarza produkty rolne celem ich dostawy w rozumieniu ustawy o podatku VAT, czyniąc to na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Grunty takie stanowią majątek przedsiębiorstwa jakim jest gospodarstwo rolne. Biorąc pod uwagę wcześniej przytoczoną definicję działalności gospodarczej uznać należy, iż rolnik ryczałtowy, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą za którą uznawana jest działalność rolnicza. Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Właściciel gospodarstwa rolnego, dokonujący dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, jest rolnikiem ryczałtowym, posiadającym status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolnicza). Jeśli więc osoba taka wykonuje inne czynności (dostawa gruntu) mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu. Sprzedaż przez takiego rolnika gruntu rolnego jako składnika gospodarstwa rolnego jest czynnością dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, chyba że grunty te zostały wycofane z działalności rolniczej.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarem w myśl przepisu art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na uwagę zasługuje także fakt, iż uznanie osoby za podatnika w myśl ustawy, uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, gdy czynność ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Uzasadnionym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, jeśli zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego sprzedaży. Warunkiem uznania danej osoby za podatnika jest jej stałe zaangażowanie w prowadzoną działalność. Mając na uwadze powyższe, uzasadnionym wydaje się twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów.

Przy czym na komercyjny charakter dokonywanych czynności wskazuje też podział geodezyjny nieruchomości na 25 działek oraz wydzielenie nieruchomości na drogi gminne i własne.

W niniejszej sprawie Podatnik zamierza sprzedać lub/i darować kilka działek spośród gruntów użytkowanych rolniczo. W świetle wyżej cytowanych przepisów należy uznać, że Wnioskodawca sprzedając niezabudowane działki będzie podatnikiem podatku od towarów i usług od tej czynności, ponieważ prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tj. działalność rolniczą - jest rolnikiem ryczałtowym dokonującym dostaw produktów rolnych. Działalność ta prowadzona jest na gruntach, które po wydzieleniu będą przedmiotem sprzedaży. A zatem grunty te wykorzystywane były w działalności rolniczej.

Sprzedaż działek przez Wnioskodawcę nie jest sprzedażą majątku służącego jedynie celom prywatnym podatnika. Biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej - art. 15 ust. 2 ustawy - należy uznać, iż zamierzona transakcja sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, na których prowadzona jest/była działalność rolnicza, będzie miała związek z działalnością gospodarczą. Bowiem rolnik ryczałtowy, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

Jednocześnie tut. organ podatkowy informuje, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, korzysta ze zwolnienia od opodatkowania.

Rolnik ryczałtowy, co do zasady jest zwolniony z podatku VAT, a sprzedaż gruntów nie wchodzi w zakres zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W nowym, obowiązującym w chwili obecnej planie zagospodarowania przestrzennego zmieniono przeznaczenie terenu z rolnego na budowlany. W związku z powyższym Podatnik z tytułu zbycia tej działki (działek) nie będzie również korzystał ze zwolnienia od opodatkowania na mocy w/cyt. art. 43 ust. 1 pkt 9 w/w ustawy.

Reasumując, w sytuacji przedstawionej we wniosku, zakupione przez Wnioskodawcę grunty rolne służą dostawom produktów rolnych, a zatem służą prowadzeniu działalności gospodarczej - w świetle definicji działalności gospodarczej, działalność rolnika jest działalnością gospodarczą. Wyodrębnione działki budowlane stanowią element gospodarstwa rolnego. W rezultacie Wnioskodawca dokonując zbycia przedmiotowych działek, dokona w istocie zbycia elementu majątku jego przedsiębiorstwa (za które w tym przypadku uznawane jest prowadzone gospodarstwo rolne). Powyższe powoduje, iż dostawa przedmiotowych działek mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a przedmiot tych dostaw (grunt) jest towarem w pojęciu ustawy o VAT, co powoduje, że sprzedaż przedmiotowych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podatku w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.