Istota interpretacji:

Faktura korygująca do faktury VAT RR.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi skup produktów rolnych. Dostawcami są najczęściej rolnicy ryczałtowi. W okresie od 5 maja 2008 r. do 7 lipca 2008 r. dokonał on zakupu tuczników od rolnika - zakup został udokumentowany fakturami VAT RR. Zapłata za towar została przelana na rachunek bankowy rolnika, łącznie z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku, wg stawki 5%. Tymczasem, w związku ze zmianą przepisów, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku winna wynosić 6%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowany może wystawić fakturę korygującą do faktury VAT RR celem usunięcia zaistniałej nieprawidłowości i czy winna to być korekta tylko kwoty zryczałtowanego podatku wynikająca ze zmiany stawki (bez zmiany ceny jednostkowej - wówczas zmieni się cena brutto zapłacona rolnikowi), czy korekta powinna objąć zarówno cenę jednostkową, jak i wysokość kwoty podatku VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, może on wystawić fakturę korygującą w stosunku do faktury VAT RR i przekazać ją rolnikowi ryczałtowemu, który powinien potwierdzić jej odbiór. Wystawiona faktura VAT RR powinna zawierać oznaczenie "korekta". W fakturze korygującej należy podwyższyć kwotę zryczałtowanego podatku (w związku ze zmianą stawki z 5% na 6%), a wynikająca z korekty kwota powinna być przekazana na konto rolnika.

Tym samym u Zainteresowanego nastąpi podwyższenie kwoty podatku naliczonego i zostanie ona uwzględniona w rozliczeniu podatku VAT za m-c, w którym kwota wynikająca z korekty została przelana na konto rolnika, ponieważ warunkiem odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT RR jest zapłata należności za tę fakturę (art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług). Zdaniem Wnioskodawcy, mimo, że ustawodawca nie określił, że zasady wystawiania faktur korygujących, zawarte w § 16 i 17 rozporządzenia w sprawie faktur, mają również zastosowanie do faktur VAT RR, to zakaz sporządzania faktur korygujących odnośnie faktury VAT RR oznaczałby nierówne traktowanie podatników z nieuzasadnionych przyczyn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepisy art. 115 - 118 ustawy z dnia 11 marca 2008 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, określają zasady nabycia przez podatnika podatku od towarów i usług produktów rolnych od rolnika ryczałtowego.

Zasady sporządzania i przechowywania faktur VAT RR zostały szczegółowo zdefiniowane w art. 116 ustawy, jednocześnie nie została wydana delegacja ustawowa upoważniająca Ministra Finansów do określenia w przepisach wykonawczych dodatkowych regulacji w stosunku do faktur VAT RR.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, w § 8 - § 27 określa zasady wystawiania i przechowywania faktur oraz not korygujących.

W odniesieniu do faktur VAT, zasady wystawiania faktur korygujących zawarte zostały w § 16 i § 17 rozporządzenia, jednakże ustawodawca nie określił wprost, czy zasady te mają również zastosowanie do faktur VAT RR.

Celem wystawiania faktur korygujących jest przede wszystkim usuwanie nieprawidłowości, które wystąpiły w fakturach pierwotnych, jak również uaktualnienie dokumentów w związku ze zmianą cen sprzedawanych towarów, udzieleniem rabatów.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera przesłanek wskazujących na to, iż obrót towarowy prowadzony przez podatnika podatku VAT z rolnikami ryczałtowymi powinien być pozbawiony możliwości korygowania faktur VAT RR.

Zgodnie z zasadą wynikająca z art. 116 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Oznacza to, że obowiązek wystawienia faktury VAT RR spoczywa na podatniku podatku od towarów i usług, który nabył produkty rolne od rolnika ryczałtowego.

Jak wynika z § 16 i § 17 rozporządzenia fakturę korygującą wystawia sprzedawca, czyli podmiot, który sporządził pierwotną fakturę. W danym przypadku, skoro podatnik - nabywca towarów od rolnika ryczałtowego - wystawia fakturę VAT RR, to on również powinien być uprawniony do wystawienia faktury korygującej.

Mając na uwadze powyższe, fakturę korygującą do faktury VAT RR wystawia podatnik - nabywca produktu rolnego. Wystawiona faktura korygująca VAT RR powinna zawierać, jak wynika z § 16 ust. 7 rozporządzenia, wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" - analogicznie jak w przypadku korekty faktury VAT.

W myśl § 17 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

nbspnbspnbspnbspnbspa) określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3,
nbspnbspnbspnbspnbspb) nazwę towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3. kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4. kwotę podwyższenia podatku należnego.

Stosownie do § 17 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Następnie, fakturę korygującą należy przekazać rolnikowi ryczałtowemu, który powinien potwierdzić odbiór, a wynikającą z korekty różnicę (w przypadku podwyższenia ceny) należy przekazać na konto rolnika.

W przypadku faktur VAT RR podatek należny to kwota zryczałtowanego podatku, która jest jednocześnie podatkiem naliczonym u wystawcy faktury, a więc faktura korygująca VAT RR rzutuje na sposób rozliczenia podatku VAT (z faktury pierwotnej). Korekta faktur VAT RR wpływa wyłącznie na zmianę (zmniejszenie lub zwiększenie) podatku naliczonego u nabywcy towaru. Nie może więc wystąpić sytuacja określona w § 16 ust. 4 rozporządzenia, czyli zmniejszenie podatku należnego u sprzedawcy towaru.

Wystawca faktury VAT RR jest jednocześnie nabywcą towaru, tak więc za datę otrzymania faktury przyjmuje się datę jej wystawienia.

Podwyższenie podatku naliczonego u nabywcy (wystawcy faktury korygującej VAT RR) - na podstawie art. 116 ust. 6 ustawy - powinno być uwzględnione w rozliczeniu podatku VAT za miesiąc, w którym kwota wynikająca z korekty została przekazana na konto rolnika, tj. nie później niż 14. dnia od dnia wystawienia faktury korygującej, z wyjątkiem przypadku zawarcia umowy z podmiotem nabywającym produkty rolne na dłuższy termin płatności.

Podsumowując, zobowiązanie podatnika do wystawienia faktury VAT RR bez prawa do jej ewentualnego skorygowania prowadziłoby do nieuzasadnionej i zróżnicowanej pozycji podatników. Pozostali podatnicy VAT mają bowiem prawo korygowania faktur VAT. Celem wystawiania faktur korygujących jest usuwanie nieprawidłowości, które wystąpiły na fakturach pierwotnych. Jest to także uaktualnienie transakcji i dokumentów w związku ze zmianą okoliczności wpływających na cenę towarów. Faktura VAT RR jest przede wszystkim fakturą VAT. Brak przepisów szczególnych, które regulowałyby kwestię korekty faktury VAT RR, nie oznacza, że nie ma podstaw do jej skorygowania. Mimo wyjątkowego charakteru tych faktur, podstawę do ich korekty stanowią - wobec braku przepisów szczególnych - przepisy ogólne obowiązujące przy korygowaniu faktur VAT.

W związku z powyższą analizą przepisów prawa z uwzględnieniem przedstawionego stanu faktycznego tut. Organ stwierdza, że Wnioskodawca ma prawo do wystawienia faktury korygującej do wcześniej wystawionej faktury VAT RR.

Jak zostało wskazane przez Zainteresowanego we wniosku, wystawiał on faktury VAT RR zaniżając wysokość stawki zryczałtowanego zwrotu podatku (5%). W chwili obecnej chce on skorygować tą nieprawidłowość i podwyższyć wartość samego podatku o 1%, zwiększając tym samym wartość brutto faktury.

Zgodnie z zapisem art. 115 ust 2 ustawy, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6 % kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych decyzji.

Stąd też Wnioskodawca przy zachowaniu zasad wolnego rynku i wolnej konkurencji może dowolnie kształtować ceny, po których kupuje towar od rolnika ryczałtowego.

Tym samym w ocenie tut. Organu sposób korygowania stawki zryczałtowanego zwrotu podatku z 5% na 6% nie jest nieprawidłowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) oraz rozporządzenia Ministra Finansów wydane na podstawie ustawy o podatku VAT.

I tak, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., powołane w niniejszej interpretacji przepisy brzmią:

• art. 29 ust. 4a - "W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano",
• art. 116 ust. 6 zdanie wstępne - "Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:",
• art. 116 ust. 9a - "Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych)",
• po ust. 9a dodaje się ust. 9b - "Przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego".

Obowiązuje również rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.