Istota interpretacji:

obniżenie podatku należnego w przypadku wystawiania faktury korygującej

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest czynnym podatnikiem VAT.W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje szeregu transakcji związanych ze sprzedażą towarów. Transakcje te wiążą się niekiedy z koniecznością korygowania wielkości sprzedaży, występującymi pomyłkami w cenie, ilości towarów, stawce lub kwocie podatku bądź innej pozycji faktury.

Podatnik dokonuje takich korekt zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, wystawiając odpowiednie faktury korygujące. Faktury korygujące są wysyłane przez podatnika zwykłą przesyłką kontrahentom niezwłocznie po ich wystawieniu. Zdarzają się jednak sytuacje, w których Spółka nie otrzymuje potwierdzenia odbioru przez kontrahenta faktur korygujących. W przypadku braku otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta Wnioskodawca zamierza pomniejszać obrót oraz podatek należny o kwoty wynikające z "niepotwierdzonej" faktury korygującej, zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, w myśl którego obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji i subwencji.

Pismem z dnia 01 września 2008r. znak IPP2/443-1265/08-2/BM tutejszy organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnieniu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego poprzez dokładne wskazanie przyczyn wystawienia faktur korygujących oraz przedstawienia umocowania prawnego dla osoby podpisanej na ww. wniosku do reprezentowania Podatnika.

Przedmiotowe pełnomocnictwo zostało przesłane pismem z dnia 04 września 2008r. (data wpływu 06 września 2008r.). W piśmie tym Podatnik wyjaśnił, iż faktury korygujące będące przedmiotem zapytania były wystawiane w następujących przypadkach:

• zwrot towaru od odbiorcy na skutek reklamacji lub dostarczenia towaru do odbiorcy w ilościach niezgodnych z zamówieniem;

• brak towaru w dostawie (towar wykazany na fakturze nie został dostarczony do odbiorcy);

• korekta ceny, gdy w fakturze pierwotnej wykazano cenę za dany towar wyzszą od uzgodnionej wcześniej z odbiorcą.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku braku potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta Podatnik może pomniejszy obrót ( podstawę opodatkowania) oraz kwotę podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej...

Zdaniem Spółki przepis § 16 ust. 4 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798, z późn. zm.) nie stanowi przeszkód do obniżenia wysokości podatku należnego o wartość tego podatku wynikającą ze skorygowanej faktury VAT już w rozliczeniu za miesiąc, w którym korekta faktury została wystawiona. Ograniczenia, co do możliwości obniżenia podatku należnego tylko wówczas, gdy podatnik posiada potwierdzenie doręczenia faktury korygującej, nie przewidują przepisy ustawy o VAT, w szczególności art. 29 ust. 1 i ust. 4. Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 11 grudnia 2007 r. (sygn. akt U 6/2006) orzekł, że § 16 ust. 4 zdanie drugie rozporządzenia w zakresie, w jakim, w przypadku wystawienia faktury korygującej, uzależnia prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od posiadania potwierdzenia odbioru tej faktury, jest niezgodny z Konstytucją. W wyroku stwierdzono, że przepis rozporządzenia modyfikuje podstawę opodatkowania ze względu na okoliczności, na które sprzedawca nie ma wpływu. Orzeczenie przez Trybunał Konstytucyjny w tym zakresie nie stoi na przeszkodzie stwierdzeniu, że niezgodne ze wskazanymi wyżej przepisami prawa materialnego jest wyciąganie w stosunku do podatnika negatywnych konsekwencji tylko z tej przyczyny, że nie posiada on dowodu potwierdzającego doręczenie kontrahentowi korekty faktury. Wskazać przy tym należy, że zasada neutralności podatku od towarów i usług, jako jedna z podstawowych zasad tego podatku, znajduje odzwierciedlenie w przepisach VI Dyrektywy Rady Europy i obowiązującej zasadniczo od dnia 01 stycznia 2007r. Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Na podstawowy charakter tej zasady dla istoty podatku od towarów i usług, jako podatku o charakterze konsumpcyjnym, zwracał również wielokrotnie uwagę Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Ponadto na potwierdzenie słuszności stanowiska Spółki należy przytoczyć wyrok WSA z dnia 26 marca 2008r. sygn. akt. III SA/Wa 30/2008 w którym stwierdzono iż, posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta nie jest warunkiem obniżenia podatku VAT. W bardzo podobnym stanie faktycznym Sąd odmówił zastosowania niekonstytucyjnego przepisu § 16 ust. 4 rozporządzenia. Stwierdził, ze "<…> organ podatkowy, który będzie ponownie rozpatrywał sprawę zgodnie z art. 153 p.p.s.a. będzie zobowiązany nie stosować ww. przepisu §16 ust. 4 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W ust. 4 powołanego art. 29 ustawodawca przewidział możliwość zmniejszenia obrotu o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Na podstawie art. 106 ust. 8 w/w ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) regulujące m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Stosownie do § 16 ust. 4 w/powołanego rozporządzenia Ministra Finansów sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

Powołany powyżej przepis art. 29 ust. 4 ustawy jasno stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się obrót muszą zostać udokumentowane. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego - dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia .

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał.

Potwierdzenie takie uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007r., sygn. akt U 6/06 tutejszy organ podatkowy zauważa, iż Trybunał faktycznie stwierdził, iż ww. przepis § 16 ust. 4 rozporządzenia jest niezgodny z obowiązującą ustawą o podatku od towarów i usług oraz z Konstytucją. Co do zasady Trybunał jednak zgodził się, że ustawodawca ma prawo do kontrolowania prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług, dlatego też odroczył utratę obowiązywania mocy niekonstytucyjnego przepisu na maksymalny okres dwunastu miesięcy.

Trybunał Konstytucyjny uznał, iż przepis § 16 ust. 4 powołanego rozporządzenia stanowi o prawie do odliczenia VAT, a co za tym idzie - jest istotnym elementem stanu podatkowego. Zgodnie natomiast z Konstytucją takie elementy mogą się znajdować jedynie w ustawach. Tym samym według Trybunału, minister wprowadzając w niniejszym rozporządzeniu taki przepis, przekroczył swoją delegację ustawową. Warunek taki może się bowiem znajdować jedynie w ustawie, a nie rozporządzeniu wykonawczym.

Należy jednakże zauważyć, iż Trybunał Konstytucyjny w omawianym orzeczeniu przyjął jednocześnie, że ustawodawca ma prawo do kontrolowania prawidłowości rozliczeń w podatku VAT. Kierując się powyższą przesłanką oraz mając na względzie wartość jaką jest pewność prawa Trybunał odroczył utratę mocy prawnej tego przedmiotowego przepisu na okres dwunastu miesięcy. Tym samym straci on moc dopiero po upływie dwunastu miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw (powyższy wyrok został ogłoszony w Dzienniku Ustaw z dnia 18 grudnia 2007r. - Dz. U. Nr 235, poz. 1735).

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie pragnie ponadto zauważyć, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru powszechnie obowiązującego prawa. Zauważa się też, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.