Pytanie:

Dotyczy interpretacji przepisów podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania refundacji.

W dniu 03.11.2005r. do tut. Organu podatkowego wpłynął Pana wniosek z dnia 21.10.2005r., w sprawie interpretacji przepisów podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania refundacji. Z treści złożonego wniosku wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie eksportu produktów rolnych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z dokonywaniem wywozu tych towarów otrzymuje Pan refundację, każdorazowo związaną z dokonanym eksportem. Po wywiezieniu towarów za granicę składa Pan wniosek o refundację, załączając stosowne dokumenty a następnie po upływie kilku miesięcy otrzymuje Pan refundację. Refundacja jest uzyskiwana z funduszy Wspólnoty Europejskiej, a środkami administruje Agencja Rynku Rolnego. Dotacja związana jest z wywozem towarów za granicę i uznawana jest za tzw. refundację wywozową.

We wniosku zawarł Pan następujące pytania:1. Czy refundacja związana z wywozem towaru powinna być opodatkowana podatkiem VAT i według jakiej stawki?2. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy, jeżeli refundacja jest otrzymywana po kilku miesiącach od dnia eksportu towaru? Pana zdaniem zawartym we wniosku:

1. Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Z powyższego przepisu wynika, iż otrzymana refundacja co do zasady zwiększa obrót. Jednakże przepis wskazuje, iż refundacja zwiększy obrót wtedy, gdy będzie miała bezpośredni wpływ na cenę wywożonych towarów. Dalej, Pana zdaniem, trudno stwierdzić, iż otrzymanie dotacji wpływa na stosowane przez Pana ceny, ponieważ cena z kontrahentem jest ustalana bez względu na fakt otrzymania refundacji. Natomiast refundacja jest otrzymywana dopiero po przedstawieniu dokumentów wywozowych. Jej wielkość jest uzależniona od wielkości eksportowanego towaru jednakże nie jest związana z ceną. Tym samym przedmiotowa refundacja nie spełnia w/w przesłanek przepisu, który nakazuje wliczać do obrotu te refundacje, które mają bezpośredni wpływ na cenę. Przez bezpośredni należy rozumieć taki wpływ, który jest bezpośrednio związany z ceną, dotyczący całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy. Zaś przedmiotowa refundacja nie spełnia tych warunków, ponieważ jej wpływ na cenę jest pośredni a przede wszystkim dotyczy ona eksportowanego towaru. W Pana ocenie otrzymana refundacja nie jest związana z ceną otrzymaną od kontrahentów i tym samym nie mają w stosunku do niej zastosowania przepisy art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w części dotyczącej wliczania otrzymanej refundacji do obrotu.

2. Jeżeli otrzymana dotacja stanowi element dofinansowania towaru i jednocześnie jest uzupełnieniem ceny towaru, nie stanowi ona przedmiotu samodzielnego opodatkowania, lecz jest elementem wynagrodzenia z tytułu dostawy określonego towaru i podlega opodatkowaniu według właściwej dla niej stawki. Otrzymana refundacja jest związana z eksportem towarów, zatem jeżeli uznać, iż stawką właściwą jest w tym przypadku stawka 0%, to cały obrót z tytułu otrzymanej dotacji byłby opodatkowany według tej stawki. Zatem z finansowego punktu widzenia, Pana zdaniem, skutki ekonomiczne zarówno dla podatnika jak i budżetu państwa, nie uznania lub uznania refundacji jako obrotu i opodatkowania stawką właściwą dla opodatkowania eksportu czyli 0%, są obojętne.

3. Uznanie dotacji jako obrotu spowoduje, iż zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu należnych refundacji powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. Powyższe unormowanie wskazuje, iż opodatkowaniu podlegają faktycznie otrzymane refundacje czyli do obrotu powinny być przyjęte te refundacje, które zostały przez podatnika otrzymane. W efekcie czego do obrotu z tytułu sprzedaży towarów dotacja będzie przyjęta wtedy, gdy wpłynie na rachunek podatnika i tym samym powiększy ona obrót.

4. Odnośnie sposobu dokumentowania otrzymanych refundacji, przepisy ustawy o podatku VAT, Pana zdaniem, wprost nie formułują zasad dokumentowania otrzymanych refundacji. W art. 106 ust. 7 ustawy o VAT istnieje obowiązek dokumentowania fakturą wewnętrzną kwot zwróconych dotacji, refundacji i dopłat, jednakże przepis ten milczy, gdy chodzi o otrzymane przez podatnika refundacje. Tym samym należy przyjąć, iż ustawodawca celowo nie objął takich zdarzeń regulacją ustawową. Zatem wpłacone refundacje nie muszą być dokumentowane fakturą lub fakturą wewnętrzną. Oczywiście dla celów prawidłowego ujęcia w rozliczeniach podatnika ich udokumentowanie nastąpi na podstawie rachunku-potwierdzenia o wpłacie, otrzymanego od Agencji Rynku Rolnego, ale nie mającego doniosłości prawnej, właściwej dla faktury VAT czy też faktury wewnętrznej.

Biorąc powyższe pod uwagę tut. Organ podatkowy informuje, że zgodnie z treścią art. 29 ust.1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Tym samym, jeżeli podatnik w związku z konkretną dostawą lub świadczeniem usługi otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję refundację), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, to tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia usługi. Do stwierdzenia, że dana dotacja czy refundacja zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest ustalenie czy tego typu dofinansowanie wiąże się ściśle z ceną konkretnego świadczenia lub stanowi rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych. W tych bowiem przypadkach otrzymana dotacja zaliczana jest do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z kolei w przypadku otrzymania dotacji służących pokryciu całości lub części kosztów ogólnej działalności podatnika, gdy nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną konkretnych dostaw towarów lub świadczenia konkretnych usług, wówczas brak jest podstaw do uznania, że taka dotacja podlega automatycznemu zaliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z cyt. art. 29 ust. 1 w/w ustawy.

Tym samym dotacja podmiotowa nie uzależniona od ilości i wartości sprzedanych towarów czy świadczonych usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacja przedmiotowa, przeznaczona na określone zadania i wpływająca na cenę sprzedawanych przez podatnika towarów lub świadczonych przez niego usług, jest opodatkowana stawką właściwą dla danej dostawy lub świadczenia usług, z którymi jest związana.

W sytuacji opisanej we wniosku występuje bezpośredni związek refundacji z konkretnymi dostawami a dofinansowanie jest uzależnione od ilości i wartości eksportowanych towarów. Nawet jeżeli dofinansowanie ma miejsce po sfinalizowaniu transakcji eksportowej, to jednak w praktyce wpływa ono w jakiś sposób na poziom cen stosowanych przez podatnika. W świetle powyższego, dotacje przeznaczone na dopłaty do ceny produktów rolnych, sprzedawanych na eksport, podlegają opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na podstawie art. 41 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, przy spełnieniu zawartych w nim warunków, koniecznych do zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów.

Z kolei obowiązek podatkowy w opisanej sytuacji powstaje z chwilą faktycznego otrzymania przez Pana refundacji, co wynika z art. 19 ust. 21 w/w ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje w tej części.Nieważne w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego jest jakiego okresu z tytułu sprzedaży towarów czy usług dotyczy otrzymana dotacja ani też np. moment podpisania dokumentów związanych z jej otrzymaniem. W związku z powyższym w sytuacji opisanej we wniosku, jeżeli refundacja jest otrzymywana po kilku miesiącach od dnia eksportu towaru, to obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie właśnie w dniu uznania Pana rachunku bankowego kwotą refundacji, nawet jeśli ma to miejsce po kilku miesiącach od dnia eksportu towaru.

Ponadto z tytułu otrzymanej refundacji powinien Pan wystawić fakturę wewnętrzną, zgodnie z art. 106 ust. 7 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie w zdaniu drugim jest mowa, iż faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. W tym miejscu chodzi o zwrócone Panu czyli otrzymane przez Pana refundacje jako "dopłaty o podobnym charakterze", a nie refundacje zwracane przez Pana, jak sugeruje Pan we wniosku.

W związku z powyższym, tut. Organ podatkowy nie podziela Pana stanowiska w przedmiotowej sprawie i informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana w zapytaniu oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Interpretacja ta nie jest wiążąca dla Pana, wiąże jedynie tut. Organ podatkowy oraz organy kontroli skarbowej do czasu jej ewentualnej zmiany lub uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.