Istota interpretacji:

1. Czy prawidłowe jest opodatkowanie wartości udostępnianych kontrahentom pojemników (odpowiedniej części kosztu związanego z nabyciem pojemników) razem z pieczywem, wg stawki VAT właściwej dla pieczywa, tj. 7%?2. Czy zwrot pojemników przez kontrahentów wpływa na rozliczenie podatku VAT, tzn. czy Spółka ma obowiązek wystawienia faktury korygującej obrót z tytułu dostawy pieczywa?

Pismem z dnia 14 sierpnia 2007 r. Nr ZP/448-2429/07 Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazał wniosek Spółki z o.o. do rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka do dostarczania kontrahentom produktów i towarów (pieczywa), używa będących jej własnością opakowań zwrotnych - pojemników z tworzywa sztucznego. Przy kolejnych dostawach odbierane są pojemniki z poprzedniej dostawy, a zostawiane z bieżącej, przy czym cały czas pozostają one własnością Spółki. W wielu przypadkach Spółka nie pobiera za pozostawione kontrahentom pojemniki kaucji, ani nie określa takiej kaucji w umowach zawieranych z kontrahentami.

Cena sprzedawanych towarów, będąca podstawą opodatkowania VAT (obrotem z tytułu ich dostawy) uwzględnia odpowiednią część wartości pojemników udostępnianych kontrahentom przez Spółkę. Wnioskodawca rozlicza koszt nabycia pojemników poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów, a przyjęty 3-letni okres rozliczeniowy odpowiada obecnemu średniemu okresowi zużycia (wykorzystywania) pojemników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest opodatkowanie wartości udostępnianych kontrahentom pojemników (odpowiedniej części kosztu związanego z nabyciem pojemników) razem z pieczywem, wg stawki VAT właściwej dla pieczywa, tj. 7%...
2. Czy zwrot pojemników przez kontrahentów wpływa na rozliczenie podatku VAT, tzn. czy Spółka ma obowiązek wystawienia faktury korygującej obrót z tytułu dostawy pieczywa...

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie nie powinien mieć zastosowania przepis § 19 ust. 1 w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, jeżeli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając lub określając w umowie za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględnia się w treści faktury dokumentującej sprzedaż.

Spółka bowiem nie pobiera od kontrahentów kaucji za udostępniane pojemniki i w tej sytuacji uważa za słuszne uwzględnienie ich wartości w cenie towarów w momencie sprzedaży, w jednej pozycji z towarami, jako obrót z tytułu dostawy towarów. Wnioskodawca uważa, że udostępnienie pojemników w związku z realizowanymi dostawami pieczywa nie stanowi odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. dostawy pojemników, natomiast koszt pojemników zwiększa podstawę opodatkowania VAT dostawy pieczywa.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy odbiór pojemników od kontrahentów nie wpływa na rozliczenie VAT Spółki, w szczególności nie powoduje konieczności korygowania obrotu z tytułu dostawy pieczywa o odpowiednią część wartości pojemnika uwzględnioną wcześniej w cenie pieczywa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie określa definicji opakowań zwrotnych. W potocznym rozumieniu opakowania zwrotne to takie, które nadają się do powtórnego wykorzystania w procesie produkcji, a ich wydaniu towarzyszy najczęściej pobranie kaucji, która zwracana jest po zwrocie opakowania.

Obowiązujące od wejścia w życie powyższej ustawy przepisy ustawy o VAT, jak również przepisy wykonawcze do ww. ustawy, nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy opakowań, w tym opakowań zwrotnych. Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT dostawa opakowań zwrotnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22 %.

Problem opakowań pod względem ich opodatkowania należy rozpatrywać w dwóch aspektach:

• jako dodatkowe koszty podatnika w związku z dostawą towarów, które powiększają wartość dokonywanej czynności i tym samym podstawy opodatkowania, albo
• jako dostawę odrębnego towaru.

W pierwszym przypadku opakowania są związane z zasadniczą dostawą towarów i zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Wówczas odpowiednią część kosztu związanego z nabyciem opakowania zwrotnego należy uwzględnić w cenie towaru i razem z towarem opodatkować oraz wykazać na fakturze jako jedną pozycję.

W drugim przypadku, jeżeli strony umowy sprzedaży przewidują zwrot opakowań możliwe jest traktowanie ich jako odrębnego elementu świadczenia zasadniczego (dostawy towarów).

Opakowania te podlegają wówczas opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. tak jak dostawa innych towarów, a ich wydanie udokumentowane jest fakturą VAT. Jednakże w tym przypadku wartość wydanych opakowań stanowi obrót zgodnie z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, w myśl którego podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W sytuacji gdy następuje zwrot opakowań przez nabywcę sprzedawca wystawia fakturę korygującą i wówczas ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów,(....), i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Natomiast przepis § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz.798 ze zm.) jest szczególnym unormowaniem, upraszczającym zasady fakturowania obrotu opakowaniami zwrotnymi, którego zastosowanie pozwala na nieuwzględnienie w treści faktury dokumentującej sprzedaż wartości opakowania w momencie jego wydania.

Stosownie do postanowień § 19 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia - jeżeli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając lub określając w umowie za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględnia się w treści faktury dokumentującej sprzedaż. Przepis ten nie stanowi jednakże dyspozycji do pobierania kaucji lub określenia jej w umowie, wskazuje tylko, że pobranie kaucji lub określenie jej w umowie jest warunkiem nie fakturowania opakowań w momencie wydania towaru.

Jednocześnie w myśl § 19 ust. 2 ww. rozporządzenia, fakturę dokumentującą kwotę należności z tytułu niezwrócenia przez odbiorcę opakowań, o których mowa w ust. 1, wystawia się nie później niż siódmego dnia po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań. Jeżeli w umowie nie określono daty zwrotu opakowań, fakturę wystawia się nie później niż 60. dnia od dnia wydania opakowań.

Zatem wartość opakowań zwrotnych podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania w momencie ich wydania pod warunkiem pobrania lub określenia w umowie kaucji, lecz wyłączenie to podlega korekcie w przypadku, gdy odbiorca nie zwróci wydanych opakowań w określonym terminie.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nie określa w umowach z odbiorcami oraz nie pobiera kaucji od wykorzystywanych pojemników do dostarczania pieczywa. W świetle powołanych wyżej unormowań prawnych należy stwierdzić, iż słuszne jest dokumentowanie obrotu przedmiotowymi opakowaniami poprzez uwzględnianie wartości kosztów pojemników w cenie towaru jako elementu świadczenia zasadniczego. Zasadne jest również wliczenie wartości nabytych pojemników wraz z pieczywem do podstawy opodatkowania z zastosowaniem stawki podatku od towarów i usług właściwej dla sprzedawanego pieczywa, czyli wg stawki 7%.

Ponadto, skoro kwota należna, stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy obejmowała wszystkie koszty, w tym koszty nabycia pojemników i stanowiła element kalkulacyjny ceny za sprzedawany towar kształtując w efekcie kwotę żądaną od nabywcy - w momencie zwrotu przedmiotowych pojemników nie wystąpi obowiązek dokonywania korekty obrotu z tytułu sprzedaży pieczywa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.