Istota interpretacji:

Podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi określanej mianem Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym w Grupie Rachunków jest bank, a nie Spółka. Nie można również uznać, iż uczestnicy Systemu świadczą dla siebie wzajemnie jakiekolwiek usługi ani też na rzecz banku. W związku z powyższym czynności dokonywane przez Wnioskodawcę, będącego uczestnikiem Systemu - nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z zależnymi od niego spółkami zamierza skorzystać z usługi pod nazwą System Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym w Grupie Rachunków (dalej zwany: System), zaoferowanej przez Bank X.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym w Grupie Rachunków jest usługą, która podmiotom gospodarczym korzystającym z Systemu (dalej zwanymi: Uczestnikami Systemu), umożliwia poprawę płynności finansowej, efektywne finansowanie bieżących potrzeb w zakresie kapitału obrotowego oraz zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami, poprzez optymalizację przychodów oraz kosztów odsetkowych. Ponadto dzięki Systemowi, poszczególni Uczestnicy Systemu mają łatwiejszy i na większą skalę dostęp do finansowania dostarczanego przez bank, niż miałoby to miejsce w sytuacji, gdyby System nie został wprowadzony.

Z kolei, bankowi System pozwala na prowadzenie rachunków poszczególnych Uczestników Systemu za pośrednictwem których dokonują oni obrotu gospodarczego, nawiązanie trwałych relacji ze wszystkimi Uczestnikami Systemu, ułatwioną możliwość oferowania Uczestnikom Systemu innych usług i produktów bankowych, a ponadto zmniejszenie ekspozycji kredytowej banku ze względu na zmniejszenie jego zaangażowania kapitałowego w finansowanie Uczestników Systemu, przy jednoczesnym (w proporcji do zaangażowania kapitałowego banku) zwiększeniu wolumenu obrotów, generowanych przez Uczestników Systemu w banku lub przy pośrednictwie banku. W ramach Systemu, dla każdego Uczestnika Systemu bank otworzy odrębny rachunek bieżący, mający charakter tradycyjnego rachunku operacyjnego, który będzie wykorzystywany przez Uczestnika Systemu do dokonywania rozliczeń, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (zwany dalej: Rachunkiem Głównym). Na swoim Rachunku Głównym Uczestnik Systemu będzie mógł deponować środki finansowe lub zadłużać się w formie tzw. kredytu dziennego. Kredyt dzienny stanowi formę krótkoterminowego finansowania udzielanego przez bank Uczestnikowi Systemu. Jest to forma kredytu w rachunku bieżącym, który udzielany jest od rana i musi zostać całkowicie spłacony przed upływem końca dnia. Obie strony, zarówno dłużnik jak i bank, powinny być świadome faktu, iż dłużnik może nie być w stanie spłacić zadłużenia przed upływem końca dnia. Dlatego też bank wymaga od wszystkich Uczestników Systemu podjęcia zobowiązania spłaty bankowi zaciągniętego niespłaconego kredytu dziennego, na którymkolwiek Rachunku Głównym. Bank upoważniony jest do wykorzystania dostępnych środków dowolnego Uczestnika Systemu do spłaty zadłużenia niespłaconego przez innego uczestnika Systemu (dłużnika banku), przed upływem końca dnia. Spłata wszystkich, ewentualnie niespłaconych przed końcem dnia kredytów dziennych jest poręczana Bankowi przez każdego Uczestnika Systemu. W sytuacji, w której którykolwiek z Rachunków Głównych wykazuje zadłużenie, które nie może zostać całkowicie spłacone do końca dnia, bank obciąża rachunek spółki posiadającej nadwyżkę wolnych środków kwotą niespłaconego kredytu dziennego, zaciągniętego na rachunku innego Uczestnika Systemu. Tak pozyskane środki wykorzystywane są przez bank do spłaty kredytu dziennego na innym Rachunku Głównym. Opisane powyżej transakcje spłaty kredytów dziennych inicjowane i przeprowadzane są przez bank wymagający spłaty przed końcem dnia, każdego z kredytów dziennych. Uczestnik Systemu spłacający kredyt dzienny zaciągnięty przez innego Uczestnika Systemu wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela kredytobiorcy (wstępuje wobec kredytobiorcy w prawa banku). Mechanizm ten wprowadzony został poprzez art. 518 Kodeksu Cywilnego i oznacza, że pierwotne zobowiązanie wobec banku w postaci kredytu dziennego podmiotu zaciągającego ten kredyt zostaje przeniesione wobec podmiotu spłacającego taki kredyt, podmiotu wstępującego w prawa zaspokojonego wierzyciela. Przedstawiony tu mechanizm bezwzględnej spłaty kredytu dziennego oznacza, że wstępując wobec kredytobiorcy w prawa banku Uczestnik Systemu nabywa prawo do żądania od dłużnika zwrotu kwoty środków pieniężnych wykorzystanych przez bank do spłaty kredytu dziennego dłużnika banku a ponadto nabywa prawo do otrzymania od dłużnika odsetek, jakie należałyby się pierwotnie bankowi w związku z udzielonym kredytem. W takim przypadku reguły dotyczące cen transferowych zostają zachowane.

Do niniejszego wniosku dołączono projekt umowy z bankiem oraz następujące załączniki:

• załącznik nr 1 - limity indywidualne
• załącznik nr 2 - generalne zlecenie stałe
• załącznik nr 3 - poręczenie.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową poprzez System Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym w Grupie Rachunków (zwany System) nie będących bankiem (tj. deponenta i kredytobiorcy) stanowią usługi w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, które winny być oceniane jako czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od tego podatku bądź nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności uczestników usługi pod nazwą System Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym (zwany dalej: System) niebędących bankiem (tzn. deponenta i kredytobiorcy), nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zaś wymienieni uczestnicy są jedynie odbiorcami usługi świadczonej przez bank. Zgodnie z obowiązującą Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługami są czynności będące końcowymi efektami działalności o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub na rzecz ludności. Odnosząc powyższą definicję do analizowanej sytuacji dostrzec należy, iż czynności kredytobiorcy i deponenta uczestniczących w Systemie nie spełniają powyższych kryteriów. W rzeczywistości bowiem nie świadczą oni usługi, a jedynie korzystają z usługi zarządzania płynnością finansową (zwaną System) świadczonej przez bank. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, iż w ramach korzystania z Systemu dokonywane są zwrotne przelewy na bank (wierzytelność posiadacza dodatniego przysługująca mu przez okres od zakończenia poprzedniego dnia roboczego do rozpoczęcia następnego dnia roboczego wobec posiadacza ujemnego jest przy rozpoczęciu następnego dnia roboczego przelewana na bank). Dokonywanie takich przelewów jest warunkiem koniecznym do funkcjonowania Systemu opartego na przelewach rzeczywistych, nie oznacza ono jednak, iż deponent i kredytobiorca stają się usługodawcami. Pozostają oni nadal odbiorcami usługi zarządzania środkami pieniężnymi zwanej System świadczonej przez bank. Zasadność powyższego stanowiska znajduje pełne potwierdzenie zarówno w wyjaśnieniach udzielanych na tym tle przez organy statystyczne, organy skarbowe, jak i w poglądach prezentowanych w literaturze przedmiotu. Odnośnie stanowisk prezentowanych na tle analizowanego zagadnienia przez organy statystyczne, tytułem przykładu wskazać można opinię Urzędu Statystycznego w Warszawie z dnia 06.12.2002 roku znak RE-5672-976a1272912002 stanowiącą odpowiedź na zapytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych przez uczestników innych niż bank w ramach tzw. cash poolingu, Urząd Statystyczny w Warszawie wskazał, iż "… zgodnie z obowiązującą od dnia 1 lipca 1997 roku Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 42/97 poz. 264 z dnia 29 kwietnia 1997r. z późniejszymi zmianami – (Dz. U. nr 92/99 poz. 1045 i Dz. U. nr 12101 poz. 94) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług, usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Opisane czynności klientów banku nie spełniają w/w zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU (KWiU)".Jak wynika z uzasadnienia przytoczonego postanowienia organ statystyczny uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach tzw. cash poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

Zbieżne z powyższym poglądy prezentowane są przez organy skarbowe. Tytułem przykładu można tu wskazać powołane wyżej postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25.01.2006r. nr 1472/RPP1/443-62/06/RO, który analizując podatkowe konsekwencje jakie dla podmiotu polskiego wywołuje uczestnictwo w zarządzaniu płynnością finansową w zakresie centralizacji, kontroli oraz administrowania środkami finansowym organizowanym przez podmiot niemiecki (odpowiadające czynnościom wykonywanym w ramach cash poolingu), potwierdził stanowisko polskiej spółki w zakresie podatku VAT, wskazując, iż nabywane przez nią usługi podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego uznał, że podmiot uczestniczący w cash poolingu, nie będący jego organizatorem, jest jedynie nabywcą usługi świadczonej przez organizatora, nie zaś świadczącym usługę. Także w literaturze przedmiotu wskazuje się, iż podmioty uczestniczące w cash poolingu organizowanym przez bank, nie świadczą usługi, a są jedynie usługobiorcami usługi świadczonej przez bank. Jako przykład można tu wskazać fragmenty artykułu J. Sekity opublikowanego w Biuletynie Instytutu Studiów Podatkowych nr 12 z 2001 roku, który odnosząc się do kwestii relacji zachodzących pomiędzy posiadaczami rachunków stwierdził, iż "nie można mówić o usłudze świadczonej pomiędzy posiadaczami rachunków bankowych. Podmioty te są bowiem "łącznie" usługobiorcami banku, który świadczy usługę pośrednictwa finansowego - zwolnioną od opodatkowania. Ustalenie sposobu naliczania odsetek (a w konsekwencji tego ich wzajemnych rozliczeń) jest tylko formą ustalenia treści stosunku obligacyjnego usługobiorców, a nie samą w sobie - usługą". Z uwagi na fakt, iż inni niż bank uczestnicy cash poolingu (tzn. deponenci i kredytobiorcy) są jedynie odbiorcami usługi cash poolingu świadczonej przez bank, ich czynności w zakresie przelewów nie można uznać za usługi. Powyższa kwalifikacja prowadzi do wniosku, iż także przelew zwrotny dokonywany przez nich na rzecz banku, nie może być traktowany jako świadczenie usługi i oceniany poprzez pryzmat podziału na czynności opodatkowane, zwolnione bądź nie podlegające opodatkowaniu Podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) pod nazwą System Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym w Grupie Rachunków, oferowanej przez bank. Pozostałymi uczestnikami są zależne od Wnioskodawcy spółki. Usługa ta umożliwia poprawę płynności finansowej, efektywne finansowanie bieżących potrzeb w zakresie kapitału obrotowego oraz zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami, poprzez optymalizację przychodów oraz kosztów odsetkowych. Ponadto dzięki Systemowi, poszczególni Uczestnicy Systemu mają łatwiejszy i na większą skalę dostęp do finansowania dostarczanego przez bank, niż miałoby to miejsce w sytuacji, gdyby System nie został wprowadzony. W ramach Systemu, dla każdego Uczestnika Systemu bank otworzy odrębny rachunek bieżący, mający charakter tradycyjnego rachunku operacyjnego, który będzie wykorzystywany przez Uczestnika Systemu do dokonywania rozliczeń, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Na swoim Rachunku Głównym Uczestnik Systemu będzie mógł deponować środki finansowe lub zadłużać się w formie tzw. kredytu dziennego. Kredyt dzienny stanowi formę krótkoterminowego finansowania udzielanego przez bank Uczestnikowi Systemu. Jest to forma kredytu w rachunku bieżącym, który udzielany jest od rana i musi zostać całkowicie spłacony przed upływem końca dnia. Obie strony, zarówno dłużnik jak i bank, powinny być świadome faktu, iż dłużnik może nie być w stanie spłacić zadłużenia przed upływem końca dnia. Dlatego też bank wymaga od wszystkich Uczestników Systemu podjęcia zobowiązania spłaty bankowi zaciągniętego niespłaconego kredytu dziennego, na którymkolwiek Rachunku Głównym. Bank upoważniony jest do wykorzystania dostępnych środków dowolnego Uczestnika Systemu do spłaty zadłużenia niespłaconego przez innego uczestnika Systemu (dłużnika banku), przed upływem końca dnia. Spłata wszystkich, ewentualnie niespłaconych przed końcem dnia kredytów dziennych jest poręczana Bankowi przez każdego Uczestnika Systemu. W sytuacji, w której którykolwiek z Rachunków Głównych wykazuje zadłużenie, które nie może zostać całkowicie spłacone do końca dnia, bank obciąża rachunek spółki posiadającej nadwyżkę wolnych środków kwotą niespłaconego kredytu dziennego, zaciągniętego na rachunku innego Uczestnika Systemu. Tak pozyskane środki wykorzystywane są przez bank do spłaty kredytu dziennego na innym Rachunku Głównym.

Odnosząc się do konstrukcji ww. umowy należy stwierdzić, iż zarówno prawo podatkowe, bankowe, jak i cywilne nie przewiduje wprost instytucji cashpoolingu. Umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Jak wynika z powołanych przepisów dostawa towarów oraz świadczenie usług (za wyjątkiem ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 przypadków), podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Jednocześnie odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług mogą zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Odnosząc treść przytoczonych regulacji do sytuacji opisanej przez Spółkę należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku w roli usługodawcy występuje bank. Usługa ta opiera się na zasadzie umożliwienia zaciągania oraz spłaty kredytów dziennych, a stroną obu tych transakcji jest bank. Z treści wniosku wynika, iż w sytuacji w której którykolwiek z Rachunków Głównych wykazuje zadłużenie, które nie może zostać spłacone do końca dnia, bank obciąża rachunek spółki posiadającej nadwyżkę wolnych środków kwotą niespłaconego kredytu dziennego. Oznacza to, iż Uczestnik umowy posiadający nadwyżkę wolnych środków nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, a jeżeli będą, to w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika. Bank w ramach świadczonych usług wykorzystuje dostępne środki dowolnego Uczestnika Systemu do spłaty zadłużenia niespłaconego przez innego Uczestnika. Obciążanie rachunków następuje bez konieczności zawierania odrębnych umów między tymi jednostkami.

Zatem podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi określanej mianem Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi i Kredytem Dziennym w Grupie Rachunków jest bank, a nie Spółka. Nie można również uznać, iż uczestnicy Systemu świadczą dla siebie wzajemnie jakiekolwiek usługi ani też na rzecz banku. W związku z powyższym czynności dokonywane przez Wnioskodawcę, będącego uczestnikiem Systemu - nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 3 pkt 2 powołanej ustawy Ordynacja podatkowa, przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W związku z powyższym należy wskazać, iż niniejsza interpretacja indywidualna swym zakresem obejmuje tylko i wyłącznie rozstrzygnięcie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, a nie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego, nie zaś grupy osób. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś wszystkich uczestników transakcji cash poolingu. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla wskazanej grupy podmiotów, tj. pozostałych uczestników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).