W odpowiedzi na wezwanie Pani I. J. z dnia 24 marca 2008 r. (data wpływu 26 marzec 2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 7 marca 2008 r. znak ILPP2/443-212/07 -2/GZ, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzono podstawę do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W piśmie tym, skierowanym do Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Pani I. J. wzywa Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2008 r. znak ILPP2/443-212/07-2/GZ.

Strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem zawartym w ww. interpretacji, w którym stwierdzono, że transakcje sprzedaży działek budowlanych winny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2005, w spadku po najbliższej rodzinie Zainteresowany stał się właścicielem gruntów rolnych o powierzchni 10 ha. Posiadane nieruchomości gruntowe stanowią własny majątek osobisty Wnioskodawcy, przez cały okres od chwili nabycia, grunt był wykorzystywany do działalności rolniczej. Zamiar sprzedaży działek pojawił się po pogorszeniu sytuacji finansowej Zainteresowanego, a pozyskane środki ze sprzedaży działek przeznaczone zostały na potrzeby własne i rodziny. Obszar 2,25 ha został podzielony na 13 działek, które po sprzedaży stały się własnością 5 różnych osób. Poza podziałem nieruchomości na mniejsze działki, Wnioskodawca nie dokonał żadnych czynności mających na celu podwyższenie wartości nieruchomości. Działki nie są uzbrojone, a obszar nie posiada planów zagospodarowania. Z przekształconej i podzielonej nieruchomości pozostała jedna działka, na której Zainteresowany zamierza zrealizować własną inwestycję budowlaną za środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowych działek. Ponadto, Wnioskodawca podkreślił, iż nie prowadził i nie prowadzi działalności rolniczej i gospodarczej oraz, że nie jest płatnikiem VAT, a odsprzedane działki nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Zainteresowany nadal zajmuje się uprawą ziemi, jest rolnikiem opłacającym ubezpieczenie KRUS. Nie jest właścicielem żadnych innych gruntów rolnych ani budowlanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek przeznaczonych pod zabudowę, wyodrębnionych z podzielonego gruntu rolnego, stanowiącego osobisty majątek Zainteresowanego korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on zwolniony z płacenia podatku VAT od sprzedaży działek. Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatek VAT nie powinien zostać odprowadzony od sprzedaży przedmiotowych działek, ponieważ stanowiły one majątek odrębny, a celem nabycia nieruchomości nie była dalsza odsprzedaż. Podatek VAT powinien być odprowadzony od działalności handlowej, np. nabycia gruntów w celu dalszej odsprzedaży, a sprzedaż nawet kilkakrotna przedmiotów majątku prywatnego, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

W wydanej w dniu 7 marca 2008 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) - uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji wskazano na treść przepisów mających zastosowanie w sprawie, tj. art. 2 pkt 6 i pkt 19, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 43 ust. 1 pkt 3 i pkt 9, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzono, że Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży majątku osobistego, lecz zbywa majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne, co powoduje, iż sprzedaż przedmiotowych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1. Przedmiotowy grunt otrzymano w drodze dziedziczenia, a nie nabyto na cele inwestycyjne.
2. Odziedziczony grunt nie był wykorzystywany do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT, a osiągane plony nie były przedmiotem dostawy osobom trzecim, lecz zużywane były na potrzeby osobiste Strony i jej rodziny. Zatem dokonana dostawa działek nie była związana z prowadzonym przedsiębiorstwem rolnym i nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, co wynika także z przytoczonego wyroku ETS z dnia 4 października 1995 r. sygn. akt C-291/92.
3. Dostawa przedmiotowych działek nie jest działalnością gospodarczą, a Strona nie jest podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - na potwierdzenie stanowiska Pani I. J. wskazała na wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza na mocy art. 15 ust. 2 cyt. ustawy obejmuje:

• wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy;
• czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym czynność powinna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Wśród rodzajów aktywności wskazanych w definicji działalności gospodarczej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wymieniono "wszelką działalność <...> handlowców", czyli podmiotów trudniących się handlem. Według "Uniwersalnego słownika języka polskiego" pod red. S. Dubisza (wersja internetowa - www.sjp.pwn.pl) "handel" oznacza działalność polegającą na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług. Pod pojęciem handlu rozumie się dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

Ponieważ Strona otrzymała przedmiotowe działki jako majątek osobisty w drodze dziedziczenia, przeto trzeba wykluczyć, że celem nabycia działek była jego odsprzedaż (cel inwestycyjny).

Odpowiadając tym samym na pierwszy zarzut Strony, należy uznać go za bezzasadny. W interpretacji indywidualnej, która stała się przedmiotem wezwania do usunięcia naruszenia prawa, tut. Organ w żadnym momencie nie podniósł kwestii, iż przedmiotowa nieruchomość została nabyta w celu późniejszej odsprzedaży. Stanowisko Strony zostało uznane za nieprawidłowe w oparciu o fakt, iż przedmiotowy grunt, zgodnie ze stwierdzeniem zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej "przez cały okres od chwili nabycia, był wykorzystywany do działalności rolniczej".

W związku z tym, iż Strona w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa podniosła, iż "z uwagi na nieurodzajną ziemię i związane z tym niskie plony, zebrane z gruntu produkty rolne nie były przedmiotem dostawy osobom trzecim, lecz służyły jako źródło paszy dla inwentarza hodowanego na własny użytek; od chwili nabycia gruntu rolnego Strona nie wykorzystywała go w charakterze składnika przedsiębiorstwa rolnego", lecz jako "część majątku osobistego służącego zaspokajaniu prywatnych potrzeb Strony i jej rodziny", tut. Organ uznaje drugi z przedstawionych, przez Panią I. J. zarzutów.

Nowe informacje zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, pozwalają przyjąć, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, istotnie nie doszło do zbycia majątku prowadzonego przedsiębiorstwa rolnego, a jedynie części majątku osobistego służącego zaspokajaniu prywatnych potrzeb Strony i jej rodziny.

Tym samym dostawa przedmiotowych gruntów, dokonana przez podmiot nie będący podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że także ostatni z zarzutów należy uznać za zasadny. Wobec powyższego, tut. Organ stwierdza, iż Strona, zbywając przedmiotowe grunty, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT oraz nie jest podatnikiem tego podatku.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz nowe fakty wskazane przez Stronę w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, tut. Organ przychyla się do przedstawionych zarzutów (z pominięciem zarzutu dotyczącego celu nabycia nieruchomości) i zmienia w tym zakresie wydaną wcześniej interpretację.

Jak wskazano w powyższej analizie dostawa gruntów przeznaczonych pod zabudowę, nabytych w drodze darowizny i niewykorzystywanych do działalności rolniczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, tut. Organ stwierdza, że dostawa przedmiotowych działek jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i zmienia w tym zakresie wydaną w dniu 7 marca 2008 r. interpretację w indywidualnej sprawie, znak ILPP2/443-212/07-2/GZ.

Odnosząc się do powołanego przez Stronę wyroku, wskazać należy, iż dotyczy on konkretnej sprawy podatnika osadzonej w określonym stanie faktycznym. Rozstrzygnięcie dokonane przez Sąd jest wiążące w sprawie, w której zostało wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów administracyjnych w indywidualnych sprawach. Podkreślić przy tym należy, iż we wskazanym przez Stronę wyroku, Sąd także uznał, że odpowiedź na pytanie: czy dany podmiot w odniesieniu do określonej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do drugiego z powołanych przez Panią I. J. wyroków, a mianowicie wyroku ETS w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Uelzen a Dieter Armbrecht należy zauważyć, iż w świetle nowych faktów jakie przedstawiła Strona, wyrok ten nie pozostaje w sprzeczności z dokonaną powyżej analizą sprawy.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 7 marca 2008 r. znak ILPP2/443-212/07-2/GZ stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.