W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Jest właścicielem mienia komunalnego, w skład którego wchodzi budynek, który jest odpłatnie udostępniony na cele mieszkaniowe oraz cele użytkowe na podstawie zawartych umów najmu. Z każdym najemcą zawarta jest stosowna umowa najmu, w której wyspecyfikowane są oddzielnie składniki opłaty. Pomieszczenia wynajmowane na cele mieszkaniowe podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług VAT, natomiast czynsz od pomieszczeń wynajmowanych na cele użytkowe opodatkowany jest wg stawki 22%. Oprócz czynszu, zgodnie z zawartymi umowami, najemcy pokrywają koszty ogrzewania, rozliczanego na podstawie faktycznego zużycia, koszty dostawy wody oraz wywozu nieczystości płynnych.Obecnie Gmina rozpoczyna realizację inwestycji dotyczącej termomodernizacji tego budynku, w zakresie wymiany stolarki okiennej i drzwiowej oraz dociepleń ścian.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek VAT zawarty w nakładach inwestycyjnych na termomodernizację budynku będzie podlegał odliczeniu od podatku należnego i w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomieszczenia wynajmowane na cele mieszkaniowe podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy (PKWiU 70.20.11), natomiast na cele użytkowe - są opodatkowane według stawki 22%, zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy. Oprócz czynszu najemcy pokrywają koszty ogrzewania objęte stawką 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, dostawy wody ze stawką 7%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy (PKWiU 14.00.2) oraz wywozu nieczystości płynnych opodatkowane stawką 7%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy (PKWiU 90.00.21).Zgodnie z art. 86 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) odliczenie podatku VAT przysługuje podatnikowi z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. W związku z tym, że ww. inwestycja będzie wykorzystywana do wykonania czynności opodatkowanych, Gmina ma prawo do pomniejszenia należnego podatku VAT o kwotę podatku naliczonego VAT zawartego w nakładach inwestycyjnych.Gmina zawierając umowę, na podstawie której oddała w używanie pomieszczenia, za które najemca ponosi opłaty z tytułu zużycia energii cieplnej, na podstawie odczytu podlicznika, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w koszcie odsprzedawanej energii. Obciążenie dokonane jest na podstawie wyliczenia zużycia ciepła w sezonie grzewczym dokonywanego po jego zamknięciu, podzielonego na miesiące, w wysokości równej procentowi zajmowanej powierzchni przez wynajmowany lokal w powierzchni budynku ogółem i dokonywanego na zasadzie refakturowania tj. odsprzedaży energii. Nie pozbawia to jednak Gminy prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od nakładów inwestycyjnych do wysokości równej podatkowi zawartemu w cenie energii cieplnej.

Czy stanowisko Gminy w przedmiocie sprawy jest prawidłowe?
Czy może prawo do odliczenia podatku VAT powstaje w związku z zawartymi odpłatami najmu, za które najemca ponosi koszt czynszu? A w związku z powyższym czy Gmina powinna odnieść wysokość odliczonego podatku VAT do świadczenia usługi najmu i odliczyć jedynie wydatki w kwocie odpowiadającej procentowi powierzchni zajmowanej przez wynajmowane lokale użytkowe, gdyż są opodatkowane stawką 22%, a lokali mieszkalnych nie brać pod uwagę, ze względu na zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z ust. 2 pkt 1 ww. artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.W przypadku natomiast gdy towary i usługi wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.Jeżeli natomiast nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT), a sposób obliczenia proporcji regulują dalsze przepisy art. 90 ustawy o VAT.Jak stanowi ust. 3 tego artykułu proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4, 5 i 6 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów, o których mowa w art. 87 ust. 3, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się również obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.W myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.Jak stanowi ust. 9 art. 90 ww. przepis stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98 % - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2. nie przekroczyła 2 % - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;

co wynika z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Jest właścicielem mienia komunalnego, w skład którego wchodzi budynek, który jest odpłatnie udostępniony na cele mieszkaniowe oraz cele użytkowe na podstawie zawartych umów najmu. Z każdym najemcą zawarta jest stosowna umowa najmu, w której wyspecyfikowane są oddzielnie składniki opłaty. Pomieszczenia wynajmowane na cele mieszkaniowe podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług VAT, natomiast czynsz od pomieszczeń wynajmowanych na cele użytkowe opodatkowany jest wg stawki 22%. Oprócz czynszu, zgodnie z zawartymi umowami, najemcy pokrywają koszty ogrzewania, rozliczanego na podstawie faktycznego zużycia, koszty dostawy wody oraz wywozu nieczystości płynnych. Obecnie Gmina rozpoczyna realizację inwestycji dotyczącej termomodernizacji tego budynku, w zakresie wymiany stolarki okiennej i drzwiowej oraz dociepleń ścian.Tak więc przedmiotowy budynek wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych (wynajem lokali na cele użytkowe) jak też zwolnionych z opodatkowania (wynajem lokali mieszkalnych). Zatem wydatki związane z realizacją inwestycji dotyczącej termomodernizacji tego budynku w zakresie wymiany stolarki okiennej i drzwiowej oraz dociepleń ścian będą związane zarówno z działalnością opodatkowaną jak też zwolnioną Wnioskodawcy. Stąd też Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia tylko tych wydatków, które służyć będą jego działalności opodatkowanej. W sytuacji gdy poniesiony przez Wnioskodawcę określony wydatek służył będzie zarówno działalności opodatkowanej jak też zwolnionej wówczas, w ocenie tut. organu, jest możliwe wyliczenie kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, przykładowo w następujący sposób: można obliczyć procentowy udział powierzchni pomieszczeń wykorzystywanych do działalności opodatkowanej (wynajmowane pomieszczenia użytkowe) w całkowitej powierzchni budynku, a następnie obliczyć w jakim zakresie te pomieszczenia użytkowe są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Stosownie do przytoczonych wyżej przepisów prawa Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją inwestycji (termomodernizacja budynku) w zakresie w jakim towary i usługi będą służyły czynnościom opodatkowanym.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od nakładów inwestycyjnych do wysokości równej podatkowi zawartemu w cenie refakturowanej energii cieplnej, jest nieprawidłowe.

Końcowo należy nadmienić, że ustawodawca w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nałożył pewne obostrzenia w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego i tak w myśl tego przepisu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Reasumując, należy stwierdzić, iż Podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług tylko w takim zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a wydatki na nabycie tych towarów i usług są zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać zanieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43- 300 Bielsko-Biała.