W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Kontrahent Spółdzielni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. Nie był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Za wykonane na rzecz Spółdzielni usługi wystawiał rachunki, o których mowa w art. 87 ustawy Ordynacja podatkowa. Stwierdzono, że wskutek przekroczenia w roku 2001 kwoty limitu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego, kontrahent powinien był się zarejestrować jako czynny podatnik VAT już od roku 2002. Dokonał tego jednak dopiero w styczniu 2007 r. Obecnie zamierza skorygować obroty za lata 2003-2006 i wystawić faktury korygujące za te lata (licząc każdą kwotę VAT metodą "w stu"). Kwota faktury (do zapłaty) nie ulegnie zmianie, tylko kwota netto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dopuszczalne jest wystawianie faktur korygujących VAT do rachunków wystawionych zgodnie z art. 87 ustawy Ordynacja podatkowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, można wystawić fakturę korygującą do rachunku.

Zgodnie z § 20 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) za fakturę uważa się także rachunki, o których mowa w art. 87 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, Nr 85, poz. 727 i Nr 86, poz. 732). Stosownie do § 17 ww. rozporządzenia faktury korygujące wystawia się w przypadku m.in. stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Do dnia 30 kwietnia 2004 r. zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług regulowała ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w roku 2001, zwolnieni od podatku byli podatnicy, u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i ust. 3, a także wartość eksportu towarów i usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro.

Na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2000 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 115, poz. 1202) wartość sprzedaży towarów i usług, o której mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, określało się w kwocie 39.800 zł.

Natomiast, z dniem 1 stycznia 2002 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 137, poz. 1542), zgodnie z którym wartość sprzedaży towarów i usług, o której mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług wynosiła 38.500 zł.

W myśl postanowień art. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 17 stycznia 2000 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 105, poz. 1107), art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym od dnia 1 stycznia 2001 r. otrzymał brzmienie:

"Jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę (...)".

Z dniem 1 stycznia 1994 r. ustawą z dnia 9 grudnia 1993 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 129, poz. 599) weszła w życie zmiana art. 9 ust. 1. W świetle tego przepisu podatnicy, o których mowa w art. 5, byli obowiązani, przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 2, złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż kontrahent Wnioskodawcy przekroczył w roku 2001 kwotę limitu obrotu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego w zakresie podatku od towarów i usług. Jednakże, podmiot świadczący usługi transportowe na rzecz Spółdzielni w obowiązującym terminie nie dopełnił obowiązku złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, pomimo iż utracił prawo do zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym, jeżeli kontrahent Wnioskodawcy w roku 2001 przekroczył obrót 39.800 zł, miał on obowiązek zarejestrować się jako podatnik VAT i odprowadzić podatek należny od obrotu osiągniętego po przekroczeniu ww. kwoty. Jeżeli natomiast w roku 2001 przekroczona została kwota obrotu w wysokości 38.500 zł kontrahent Wnioskodawcy stał się podatnikiem podatku VAT od 1 stycznia 2002 r.

Należy jednak zauważyć, iż stosownie do art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części m.in. wskutek przedawnienia. Natomiast, w rozumieniu art. 70 § 1 zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zatem, z uwagi na powyższe regulacje, kontrahent Spółdzielni ma prawo dokonać korekty za lata 2003-2006, pomimo iż stał się podatnikiem podatku VAT w roku 2001 lub w roku 2002, a rejestracja w zakresie podatku od towarów i usług nastąpiła dopiero w miesiącu styczniu 2007 r.

Od dnia 1 maja 2004 r. obowiązuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Według art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Powyższe oznacza, iż kwota pobrana jest kwotą brutto (tzn. zawiera podatek od towarów i usług). Wartość należności powinna wynikać z zawartej umowy i w przypadku, gdy stanowi ona wartość netto, powinno to być w umowie wyraźnie sprecyzowane.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje natomiast zasad zawierania między stronami umów oraz zasad ustalania cen. Stanowiącą podstawę opodatkowania kwotę należną z tytułu sprzedaży, ustalają strony zawartej umowy.

W świetle zapisu art. 85 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia przez podatnika usług, w tym w zakresie handlu i gastronomii, kwota podatku należnego może być obliczana jako iloczyn wartości dostawy i stawki:

1. 18,03% - dla towarów i usług objętych stawką podatku 22%;
2. 6,54% - dla towarów i usług objętych stawką podatku 7%;
3. 2,91% - dla towarów i usług objętych stawką podatku 3%.

Przepis art. 106 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z dyspozycją § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Stosownie do § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zawarte unormowanie w § 20 pkt 5 powyższego rozporządzenia stanowi, iż za fakturę uznaje się również rachunki, o których mowa w art. 87-90 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, wystawiane przez podatników nieobowiązanych do wystawiania faktur według zasad określonych w § 8, 9, 11-17, 19-22 i 24.

W związku z powyższym, fakturę korygującą wystawia się do faktury VAT w okolicznościach wskazanych w przepisach cytowanego rozporządzenia, nie ma więc podstaw do wystawienia faktur korygujących do rachunków dokumentujących wykonanie usługi.

Z treści przedstawionej we wniosku wynika, iż kontrahent Spółdzielni, od momentu przekroczenia limitu ww. obrotu, błędnie kontynuował dokumentowanie czynności świadczenia usług transportowych rachunkami zamiast fakturami VAT. W okresie wystawienia rachunków potwierdzających sprzedaż ww. usług, nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, tym samym więc nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT. Obecnie zamierza skorygować obroty za lata 2003-2006 i wystawić faktury korygujące za te lata (licząc każdą kwotę VAT metodą "w stu"). Kwota faktury (do zapłaty) nie ulegnie zmianie, tylko kwota netto.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż wystawiane przez kontrahenta firmy dokumenty (rachunki) nie spełniały wymogów przewidzianych przy wystawianiu faktur z uwagi na brak numeru identyfikacyjnego. Zatem, w omawianej sytuacji nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej. Dlatego nie można powyższych rachunków uznać za faktury VAT i wystawić na ich podstawie faktur korygujących. Można natomiast dokonać korekty rachunku drugim rachunkiem.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie, prawidłowym będzie więc skorygowanie rachunku (drugim rachunkiem) do kwoty "0" i wystawienie w jego miejsce faktury VAT z uwzględnieniem podatku VAT należnego. Przy czym, wystawione faktury VAT muszą spełniać wymogi zawarte w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., regulującym szczegółowe zasady wystawiania faktur, a ponadto faktura powinna zawierać informację o rzeczywistej dacie sprzedaży usługi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla kontrahenta Spółdzielni.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wydana została odrębna interpretacja nr ILPP1/443-364/08-4/AT z dnia 2 lipca 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.