Istota interpretacji:

Prawo do odliczenia z faktur dokumentujących zbycie składników majątkowych

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

P. (zwana dalej "P.") jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej P. s.r.o. P. prowadził przedsiębiorstwo, którego zasadniczym przedmiotem działalności była dystrybucja na rynku polskim materiałów budowlanych, przede wszystkim cementowych posadzek przemysłowych, impregnatów, mas samopoziomujących, itp. Co do zasady, towary handlowe dla celów tej działalności były nabywane przez P., w ramach wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, od spółek czeskiej oraz słowackiej, należących do tej samej grupy kapitałowej. Następnie, towary te były odsprzedawane przez P. polskim kontrahentom.

W dniu 29 marca 2010 r. pomiędzy P. s.r.o. (jako sprzedającym) oraz S. s.r.o. (jako kupującym), spółkami prawa czeskiego, została zawarta Umowa Ramowa, która uregulowała ogólne zasady i warunki przeniesienia określonych składników majątku, pracowników, umów handlowych z określonych spółek należących do grupy kapitałowej P. s.r.o. w Republice Czeskiej, Republice Słowacji, Polsce, Rumunii oraz Serbii na określone spółki należące do grupy kapitałowej S. s.r.o. działające w wymienionych krajach. Celem Umowy Ramowej oraz odpowiednich transakcji dokonywanych lokalnie w poszczególnych krajach było przejęcie i kontynuacja przez spółki z grupy kapitałowej S. s.r.o. działalności związanej z dystrybucją ww. materiałów budowlanych (w szczególności produktów P.).

W związku z powyższą Umową Ramową w dniu 30 marca 2010 r. pomiędzy P. oraz S. Sp. z o.o. (dalej "Spółka") została zawarta Umowa Sprzedaży Przedsiębiorstwa (umowa w formie aktu notarialnego, zwana dalej "Umową").

Spółka jest sprzedawcą klejów, materiałów uszczelniających, domieszek do betonu, itp. Kleje i uszczelniacze marki S. używane są w dużych fabrykach produkujących samochody, urządzenia AGD, elektronikę użytkową, gazomierze i wodomierze, w przemyśle stoczniowym, itp. Spektrum zastosowań produktów S. jest więc różnorodne i bardzo szerokie. Spółka oferuje produkty i rozwiązania technologiczne do elastycznego uszczelniania, elastycznego i strukturalnego klejenia, izolacji akustycznej oraz strukturalnego wzmacniania konstrukcji. Produkty marki S. są wykorzystywane przy produkcji okien, drzwi, dachów, urządzeń sanitarnych i elewacji, statków, samochodów, itp.

Przedmiot Sprzedaży

Przedmiot transakcji został określony w § 1 Umowy jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551kodeksu cywilnego (zwanego dalej "k.c."), w skład którego wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a w szczególności:

1. własność nieruchomości położonej w miejscowości S., zabudowanej budynkiem biurowo-magazynowym oraz parkingiem i zbiornikiem przeciwpożarowym,
2. składniki stanowiące środki trwałe (m.in. sprzęt biurowy, instalacje stanowiące wyposażenie budynku, samochody służbowe, meble), opisane w załączniku nr 1 do Umowy,
3. inne niż środki trwałe składniki majątkowe (m.in. towary handlowe znajdujące się w magazynie, sprzęt komputerowy, telefony, umeblowanie biurowe), opisane w załączniku nr 2 do Umowy,
4. składniki niematerialne (w szczególności prawa i obowiązki z umów handlowych z kontrahentami oraz umów z dostawcami mediów, wymienionych w załączniku nr 8 do Umowy, certyfikaty dotyczące towarów handlowych).
   
   

Zgodnie z treścią z § 1 ust. 3 Umowy z dniem jej zawarcia na Spółkę przeszły również "niewchodzące w skład przedsiębiorstwa zobowiązania P. wynikające z umów wymienionych w załączniku nr 8 do Umowy, powstałe po dniu 30 marca 2010 r. (tj. nie zostały przeniesione długi P. wynikające z tych umów, stwierdzone fakturami lub dokumentami księgowymi dokumentującymi należności do dnia 30 marca 2010 r. włącznie), z zastrzeżeniem, że przejęcie zobowiązań (długów) wynikających z powyższych umów wymaga zgody kontrahentów."

W oparciu o postanowienia § 2 Umowy, z określonego w powyższy sposób przedmiotu transakcji zostały wyłączone następujące składniki:

1. Umowa stałej współpracy z 1.04.2004 r. zawarta pomiędzy P. s.r.o. a P. (dotycząca świadczenia na rzecz P. usług organizacji, nadzoru i analizy rynków sprzedaży i kanałów dystrybucji produktów, marketingu i reklamy, zarządzania i planowania, wsparcia administracyjnego, osobowego i technicznego, przetwarzania danych),
2. Umowa pożyczki krótkoterminowej z 26.10.2006 r. zawarta pomiędzy P. R. A.S. a P.,
3. Umowa licencyjna z 28.12.2007 r. zawarta pomiędzy P. Region A.S. a P., dotycząca prawa do korzystania ze znaku towarowego "P." (przy czym należy zaznaczyć, że w ramach odpowiedniej transakcji dokonanej w Czechach, spółka P. R. A.S. – właściciel praw do znaku towarowego "P." – przeniosła te prawa bezpośrednio na spółkę S. A.G., w związku z czym po dniu zawarcia Umowy, umowa licencyjna staje się bezprzedmiotowa),
4. wierzytelności P. potwierdzone fakturami wystawionymi przez P. do dnia 30 marca 2010 r. włącznie,
5. prawa i wierzytelności P. wynikające z umów rachunków bankowych, których stroną jest P. (w tym środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych),
6. prawa P. z weksli wymienionych w załączniku nr 9 do Umowy.
   
   

Dodatkowo w Umowie zastrzeżono, że:

• sprzedaż przedmiotów określonych w załączniku nr 5 (cztery samochody służbowe objęte zastawem rejestrowym) zostaje dokonana pod warunkiem zawieszającym, że bank udzieli zgody na ich zbycie, bądź obciążające je zastawy wygasną (w przypadku niespełnienia się warunku, Umowa przewidywała odpowiednie pomniejszenie ceny). Spółka pragnie przy tym wyjaśnić, że bank wyraził zgodę na zbycie samochodów. W konsekwencji doszło do ich nabycia przez Spółkę.

• P. zobowiązuje się spłacić wszelkie zobowiązania wynikające z umów kredytowych z R. S.A., których pełna lista stanowi załącznik nr 6 oraz uzyskać wszelkie konieczne dokumenty do usunięcia zabezpieczeń, w tym wykreślenia wpisów w księgach wieczystych i odpowiednich rejestrach, przy czym w związku z powyższym zobowiązaniem strony uzgodniły w Umowie, że część ceny za zbyte przedsiębiorstwo zostanie zapłacona przez Spółkę bezpośrednio na rachunek banku.
  
  

Zgodnie z brzmieniem § 17 ust. 1 Umowy, z dniem 30 marca 2010 r. prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy istniejących pomiędzy P. a pracownikami (wymienionymi w załączniku nr 7 do Umowy, faktycznie obejmującym wszystkich dotychczasowych pracowników P.) przeszły na Spółkę – na mocy prawa, zgodnie z art. 231 kodeksu pracy. Wynagrodzenia pracowników za okres do dnia 30 marca 2010 r., w tym wypłaty pensji, zasiłek chorobowy oraz inne świadczenia miały być realizowane i wypłacane przez P..

W oparciu o nabyte na podstawie Umowy składniki majątkowe stanowiące przedmiot sprzedaży jak również przejętych pracowników, Spółka kontynuuje prowadzoną przez P. działalność polegającą na dystrybucji na rynku polskim materiałów budowlanych (w szczególności produktów P.).

Jednocześnie P. zobowiązał się w Umowie do niepodejmowania przez okres trzech lat działalności konkurencyjnej zbliżonej do działalności prowadzonej przez niego do dnia zawarcia Umowy, jak również do zmiany firmy w ten sposób, aby nie zawierała oznaczenia "P.".

Stanowisko P. i organu podatkowego właściwego dla P.

Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) będące przedmiotem sprzedaży, o którym mowa w § 1 Umowy stanowiły – w intencji stron Umowy – przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551kc. P. zdecydował się jednak na wystąpienie z wnioskiem o interpretację podatkową i zapytał o skutki podatkowe zawarcia Umowy.

W złożonym wniosku P. argumentował, że zespół składników majątkowych, które zostały zbyte w ramach Umowy, w przekonaniu P. stanowił całość wyodrębnioną organizacyjnie w ten sposób, aby realizować samodzielnie swoje cele (handel materiałami budowlanymi). Zdaniem P. wyłączone z przedmiotu Umowy składniki niemajątkowe, takie jak wierzytelności handlowe, zobowiązania z umów pożyczek i kredytowych nie pozbawiały przedmiotu Umowy zdolności do samodzielnego funkcjonowania albowiem wydzielono z transakcji te elementy, których funkcjonalne znaczenie dla prowadzonej działalności P. nie miało znaczenia fundamentalnego, tzn. bez tych składników przedsiębiorstwo mogło funkcjonować bez zakłóceń. Składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem Umowy stanowiły podstawę działalności przedsiębiorstwa P. i praktycznie wyczerpywały majątek, w oparciu o który ta działalność była prowadzona. Wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe zbywane na rzecz Spółki stanowiły powiązaną całość, a nie przypadkowy zbiór pojedynczych, oderwanych od siebie, aktywów. P. w złożonym wniosku argumentował też, że "jeżeli przyjąć, że wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której uzyskanie samodzielności oznacza automatyczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, co następuje m. in. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych – tj. możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej w ten sposób jednostki, a co za tym idzie możliwe jest określenie wyniku finansowego uzyskanego przez tą jednostkę – to zbyte składniki majątkowe spełniały to kryterium". W ramach nabytego zespołu składników, w mniemaniu P., Spółka ma możliwość dysponowania własnymi zasobami finansowymi, rozliczania należności oraz zobowiązań handlowych, tworzenia planów finansowych oraz ustalania rezultatu finansowego i zyskowności na prowadzonej w oparciu o te składniki majątku działalności gospodarczej – o ile w tym celu zastosuje i wykorzysta odpowiednią ewidencję rachunkową. Zdaniem P., wyodrębnienia finansowego nie można utożsamiać z całkowitą samodzielnością finansową, dlatego wyłączenie z przedmiotu Umowy m. in. praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek i umów kredytowych nie wpływało na ocenę stanu faktycznego i nie pozbawiało możliwości uznania, że składniki będące przedmiotem transakcji również bez finansowania zewnętrznego stanowić mogły wyodrębnioną funkcjonalnie i finansowo całość.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 30 lipca 2010 r. wydał interpretację znak ILPP1/443-461/10-4/HW. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że z przedmiotu Umowy wyłączone zostały elementy na tyle istotne, że niemożliwym było uznanie pozostałych składników ani za przedsiębiorstwo, ani nawet za jego zorganizowaną część: "Wobec powyższego należy stwierdzić, że przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Przepis ten bowiem jak wyżej wskazano, odnosi się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, fakt wydzielenia z przedmiotu sprzedaży wierzytelności, umowy licencyjnej, zobowiązań stanowi istotny element opisanego we wniosku stanu faktycznego niepozwalający uznać, iż przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551k.c. lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, lecz składniki majątku przedsiębiorstwa, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów."

W związku z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu P. wystawił na Spółkę fakturę VAT. P. zdecydował się bowiem na opodatkowanie zbywanych Spółce składników majątkowych na zasadach ogólnych (tj. według właściwych stawek podatkowych lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynikało z przepisów).

W dniu 6.09.2010 r. P. wystawił fakturę VAT obejmującą składniki majątkowe, które zostały sprzedane Spółce na podstawie Umowy, tj. zabudowaną nieruchomość, rzeczy ruchome (szczegółowa lista rzeczy ruchomych stanowiła załącznik do faktury), samochody używane, zapasy – materiały budowlane (szczegółowy wykaz materiałów budowlanych stanowił załącznik do faktury). P. naliczył VAT od nieruchomości, rzeczy ruchomych i zapasów. Sprzedaż samochodów używanych została uznana za zwolnioną z VAT.

Faktura wystawiona przez P. została otrzymana przez Spółkę w dniu 14.09.2010 r. Spółka zapłaciła P. VAT wykazany na tej fakturze. Do dnia dzisiejszego Spółka nie wykazała VAT naliczonego na tej fakturze jako VAT do odliczenia (nie ujmowała VAT naliczonego na tej fakturze w składanych deklaracjach podatkowych). Spółka pragnie zaznaczyć, że składa kwartalne deklaracje podatkowe VAT. Spółka nie jest małym podatnikiem. Spółka zajmuje się wyłącznie prowadzeniem działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Składniki, które Spółka nabyła od P. są przez Spółkę wykorzystywane do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym należy uznać, że przedmiotem Umowy nie było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część... Innymi słowy, czy Spółka powinna uznać, że nie nabyła od P. przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części...
2. Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze wystawionej przez P. zakładając, że do składników ujętych na fakturze P. zastosował w sposób prawidłowy stawkę VAT, tj. składniki majątkowe uznane przez P. za opodatkowane VAT (nieruchomość, rzeczy ruchome inne niż samochody używane, zapasy) nie podlegały zwolnieniu od opodatkowania VAT...
   
   

Ad. 1

Zdaniem Spółki przedmiotem Umowy nie było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część. W konsekwencji nie doszło do nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części.

Ad. 2

Spółka uważa, że ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze wystawionej przez P. zakładając, że do składników ujętych na fakturze P. zastosował w sposób prawidłowy stawkę VAT, tj. składniki majątkowe uznane przez P. za opodatkowane (nieruchomość, rzeczy ruchome inne niż samochody używane, zapasy) nie podlegały zwolnieniu od opodatkowania VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Opodatkowaniu podatkiem VAT nie podlegają czynności określone w art. 6 Ustawy VAT. Na podstawie art. 6 pkt 1 przepisów tej Ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć zdaniem Spółki w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" (art. 7 ust 1 Ustawy VAT). Tak więc "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, w tym sprzedaż.

W żadnym z przepisów Ustawy VAT nie została zawarta definicja "przedsiębiorstwa". Stąd, zdaniem Spółki, zasadne jest w tym względzie odwołanie się do przepisów k.c.

Zgodnie z art. 551k.c., przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Stosownie do art. 552k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z regulacji k.c. wynika więc, że przedsiębiorstwo – jako przedmiot zbycia – ma stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

W art. 2 pkt 27e Ustawy VAT ustawodawca zdefiniował "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W praktyce przyjmuje się, że aby dany zespół składników majątkowych mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą być spełnione następujące przesłanki:

1. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Co istotne, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.
   
   

Takie określenie przesłanek konstytuujących zorganizowaną część przedsiębiorstwa sprawia, że nie jest ono prostą sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład. Zespół składników majątkowych musi być powiązany ze sobą w szczególny sposób.

W praktyce, większych wątpliwości nie budzi sytuacja, w której zbywane są wszystkie składniki wymienione w art. 551k.c. należące do danego przedsiębiorstwa. W takim wypadku oczywistym jest, że przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo, a w konsekwencji taka czynność nie podlega opodatkowaniu VAT. Co do zasady, kontrowersje nie powstają również w wypadku zbycia wszystkich składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) należących do zorganizowanej części danego przedsiębiorstwa.

Wątpliwości pojawiają się jednak, gdy zbywca nie przenosi na nabywcę wszystkich składników majątkowych, które tworzyły dane przedsiębiorstwo (jego zorganizowaną część), ale niektóre z tych składników wyłącza z przedmiotu transakcji. Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego, P. nie przeniósł na Spółkę wszystkich składników materialnych i niematerialnych. Z zawartej Umowy wynikało wprost, że transakcja sprzedaży nie obejmowała:

1. Umowy stałej współpracy z 1.04.2004 r. pomiędzy P. s.r.o. a P. (dotycząca świadczenia na rzecz P. usług organizacji, nadzoru i analizy rynków sprzedaży i kanałów dystrybucji produktów, marketingu i reklamy, zarządzania i planowania, wsparcia administracyjnego, osobowego i technicznego, przetwarzania danych),
2. Umowy pożyczki krótkoterminowej z 26.10.2006 r. pomiędzy P. R. A.S. a P.,
3. Umowy licencyjnej z 28.12.2007 r. pomiędzy P. R. AS. a P. dotyczącej praw do korzystania ze znaku towarowego P. (przy czym należy zaznaczyć, że w ramach odpowiedniej transakcji dokonanej w Czechach, spółka P. R. A.S. – właściciel praw do znaku towarowego "P." – przeniosła te prawa bezpośrednio na spółkę S. AG. w związku z czym po dniu zawarcia Umowy, umowa licencyjna staje się bezprzedmiotowa),
4. wierzytelności P. potwierdzonych fakturami wystawionymi przez tą spółkę do dnia 30 marca 2010 r. włącznie,
5. praw i wierzytelności P. wynikających z umów rachunków bankowych, których stroną jest P. (w tym środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych),
6. praw P. z weksli wymienionych w załączniku nr 9 do Umowy.
   
   

Dodatkowo w Umowie zastrzeżono, że:

• sprzedaż przedmiotów określonych w załączniku nr 5 (cztery samochody służbowe objęte zastawem rejestrowym) została dokonana pod warunkiem zawieszającym, że bank udzieli zgody na ich zbycie, bądź obciążające je zastawy wygasną (w przypadku niespełnienia się warunku, Umowa przewidywała odpowiednie pomniejszenie ceny). Spółka pragnie przy tym dodać, że bank udzielił zgody na zbycie samochodów. W konsekwencji, samochody zostały przez Spółkę nabyte.

• P. zobowiązuje się spłacić wszelkie zobowiązania wynikające z umów kredytowych z R. S.A., których pełna lista stanowi załącznik nr 6 oraz uzyskać wszelkie konieczne dokumenty do usunięcia zabezpieczeń, w tym wykreślenia wpisów w księgach wieczystych i odpowiednich rejestrach, przy czym w związku z powyższym zobowiązaniem strony uzgodniły w Umowie, że część ceny za zbyte przedsiębiorstwo zostanie zapłacona przez Spółkę bezpośrednio na rachunek banku.
  
  

Zdaniem Spółki, z uwagi na ww. wyłączenia z przedmiotu transakcji, nie można uznać, że przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część. Taką opinię wyraził na wniosek P. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który stwierdził, że "<...> art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Przepis ten bowiem jak wyżej wskazano, odnosi się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, fakt wydzielenia z przedmiotu sprzedaży wierzytelności, umowy licencyjnej, zobowiązań stanowi istotny element opisanego we wniosku stanu faktycznego niepozwalający uznać, iż przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551k.c. lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, lecz składniki majątku przedsiębiorstwa, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych lub zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów".

Spółka uważa, że powyższy organ podatkowy zasadnie odmówił nadania charakteru przedsiębiorstwa przedmiotowi Umowy. Oczywistym jest, że przedmiotem transakcji nie muszą być absolutnie wszystkie składniki przedsiębiorstwa – wynika to wprost z art. 552k.c. – jednakże nie można tego przepisu interpretować w ten sposób, że z zakresu transakcji można wyłączyć dowolną ilość składników majątkowych.

Jednakże, w przypadku transakcji objętej Umową, wykluczone zostały takie składniki, które uznać należało za istotne z perspektywy działania przedsiębiorstwa. Za istotne elementy przedsiębiorstwa należało uznać nie tylko wyłączone z transakcji zobowiązania wynikające z umowy pożyczki terminowej, ale także wierzytelności i prawa wynikające z umów rachunków bankowych, których stroną był P. (w tym środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych). Zdaniem Spółki należy też zauważyć, że doszło do wyłączenia z przedmiotu transakcji umowy licencyjnej dotyczącej prawa do znaku towarowego. Doprowadziło to do wykluczenia z przedmiotu umowy istotnego elementu przedsiębiorstwa wskazanego w art. 551pkt 1 k.c.

Z uwagi na powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotem sprzedaży nie było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część, ale składniki jego majątku, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, czyli według właściwych stawek podatkowych lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynikało z przepisów.

Zdaniem Spółki, za zaprezentowanym przez nią stanowiskiem przemawiają również interpretacje podatkowe wydane w zbliżonych stanach faktycznych.

Spółka pragnie zwrócić uwagę tut. organu na interpretacje, które za wyłączenie istotnego składnika majątku uważają wykluczenie z przedmiotu sprzedaży praw i wierzytelności z rachunków bankowych – w tym środków pieniężnych z tych rachunków. Wskazać można w tym miejscu chociażby na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2009 r., znak IBPP1/443-1035/09/BM. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, z transakcji zbycia wyłączone zostały m.in. "środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych". Organ podatkowy stwierdził:

"W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż zbycie wymienionych we wniosku składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki, będących przedmiotem zawartej umowy przeniesienia, nie posiadają ww. cech właściwych dla przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551ustawy Kodeks cywilny ani też nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż przedmiotem zbycia były składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki, a nie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551ustawy Kodeks cywilny czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie miał w tej sprawie zastosowania".

W ten sam sposób na temat wyłączenia praw i wierzytelności wynikających z umów rachunków bankowych, w tym i środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach, wypowiedział się chociażby Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 grudnia 2009 r., znak IPPP3/443-876/09-3/MM i 20 listopada 2009 r., znak IPPP3/443-972/09-2/MM. Ponadto, w tej ostatniej interpretacji organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że również oznaczenie przedsiębiorstwo należy zaliczyć do istotnych jego składników. Spółka, w kontekście wyłączenia z transakcji oznaczenia przedsiębiorstwa (nazwy), pragnie zwrócić uwagę również na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2010 r., znak IPPP1-443-1225/09-3/MP.

W odniesieniu natomiast do wyłączenia z przedmiotu transakcji zobowiązań, wskazać można chociażby na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2010 r., znak IPPP1-443-228/10-4/MP, w której organ podatkowy analizował zbycie masy majątkowej, z której wyłączono zobowiązania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

"Wyłączenie z masy majątkowej, sprzedawanej jako przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną jego część – zobowiązań czy też praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy przedwstępnej na nabycie nieruchomości powoduje pozbawienie wydzielonego kompleksu majątkowego cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa/ przedsiębiorstwa. Jeżeli więc przedsiębiorstwo podjęło np. inwestycje finansowane z funduszy własnych, polegające na wytworzeniu środków trwałych, których ekonomicznym przeznaczeniem byłoby realizowanie zadań gospodarczych wykonywanych przez przedsiębiorstwo lub jego część (wyodrębnianą następnie jako zorganizowana część przedsiębiorstwa), lecz nie zostały one do niej włączone nie można uznać, iż doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Należy zaznaczyć, że konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku. Zbycie przedsiębiorstwa/ zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. W sytuacji wnioskodawcy wykluczenie części zobowiązań wygenerowanych przez zbywaną część majątku jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umowy przedwstępnej na nabycie nieruchomości ze sprzedawanego majątku, łamie zasadę przeniesienia zespołu składników należącego do jednego podmiotu na inny podmiot. Pomimo, faktu iż wydzielona część przedsiębiorstwa, w pewnych warunkach mogłaby prowadzić samodzielną działalność gospodarczą nie sposób uznać tej części za zorganizowaną część przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwo. Należy wskazać, iż nabycie/zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nabyciem/zbyciem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli kupujący wstępuje w prawnie wyodrębniony majątek swego poprzednika. Z nabyciem praw związane jest, jak wskazano powyżej, także przejęcie długów. Na nabywcę przedsiębiorstwa winny przejść zobowiązania i obciążenia związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, gdyż stanowią one składniki przedsiębiorstwa.

Reasumując: w świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż wymienione we wniosku zbywane składniki nie mieszczą się w pojęciu przedsiębiorstwa ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług."

W ten sam sposób na temat wyłączenia zobowiązań wypowiedziały się również organy podatkowe w następujących interpretacjach:

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2010 r., znak IPPP1-443-1368/09-2/JB,

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2010 r., znak IPPP3/443-1167/09-3/MM,

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2010 r., znak IPPP1-443-1235/09-2/MP,

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2010 r., znak IPPP1/443-256/10-4/AW,

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2010 r., znak ILPPI/443-253/10-5/AI.
  
  

Poza powyżej powołanymi we wniosku o interpretację rozstrzygnięciami Spółka dodatkowo pragnie zwrócić uwagę tut. organu na poniższe interpretacje, w których organy podatkowe podzielały stanowisko zaprezentowane przez Spółkę w niniejszym wniosku:

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2010 r., znak ITPP2/443-988/09/AK,

• Interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2010 r., znak IPPP1/443-1354/09-4/AW,

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lutego 2010 r., znak ITPP2/443-955/09/AD,

• Interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2010 r., znak IPPP1-443-183/10-4/MP,

• Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2010 r., znak IPPP1-443-185/10-4/BS.
  
  

Ad. 2

Zdaniem Spółki nabyła ona od P. zespół składników majątkowych, który nie spełniał definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Dlatego też nie można było w tym wypadku zastosować art. 6 pkt 1 Ustawy VAT. Transakcja sprzedaży prawidłowo została zakwalifikowana jako czynność co do zasady podlegająca opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. W konsekwencji, Spółka uważa, że może odliczyć VAT naliczony przez P. zakładając, że do składników ujętych na fakturze P. zastosował w sposób prawidłowy stawkę VAT, tj. składniki majątkowe uznane przez P. za opodatkowane (nieruchomość, rzeczy ruchome inne niż samochody używane, zapasy) nie podlegały zwolnieniu od opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, co do zasady, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warto przy tym zauważyć, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest jakimkolwiek przywilejem, czy też ulgą podatkową ale wynika samej z konstrukcji podatku VAT. W orzeczeniu z dnia 15 stycznia 1998 r., w sprawie C-37/95, Belgische Staat przeciwko Ghent Coal Terminal NV, Europejski Trybunał Sprawiedliwości potwierdził, że system odliczeń podatku ma oznaczać całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu podatku VAT zapłaconego lub należnego w prowadzonej działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 19 września 2000 r. w połączonych sprawach C177/99 oraz C-181/99, Ampafrance SA przeciwko Directeur des services fiscaux de Maine-et-Loire oraz Sanofi Synthelabo przeciwko Directeur des services fiscaux du Val-de-Marne, ETS wyraził z kolei pogląd, że prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią schematu (systemu) VAT i zasadniczo nie może być ograniczane. Takie traktowanie prawa do odliczenia ma w konsekwencji zapewnić neutralność tego podatku dla przedsiębiorcy.

Odnosząc się z kolei do charakterystyki związku nabywanych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych, to zdaniem Spółki należy do jego charakterystyki podejść w sposób racjonalny. Odliczeniu co do zasady powinien więc podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego, wszystkie składniki nabyte od P. są wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej, która w całości podlega opodatkowaniu VAT. Zdaniem Spółki istnieje zatem związek pomiędzy nabywanymi od P. składnikami majątkowymi, a wykonywaniem czynności opodatkowanych przez Spółkę.

Prawo do odliczenia VAT z faktury P. nie przysługiwałoby Spółce, jeśli VAT zostałby naliczony przy nabyciu towarów i usług wymienionych w art. 88 ust. 1 Ustawy VAT. Spółka uważa, że w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania wyłączenia zawarte w katalogu z art. 88 ust. 1 Ustawy VAT, w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT (zakładając, że składniki majątkowe uznane przez P. za opodatkowane nie podlegały zwolnieniu). Tym samym, skoro nabycie składników majątkowych od P. pozostaje w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Spółka jest uprawniona do pomniejszenia podatku należnego o naliczony na fakturze wystawionej przez P.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje