Istota interpretacji:

Samochód po przeróbce - odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych oraz od nabywanego paliwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik w dniu 12.02.2010r. podpisał umowę leasingu operacyjnego Nr …. w firmie X z siedzibą we W….. Przedmiot leasingu, w umowie leasingowej jest określony następująco: "CIĘŻAROWY W KAROSERII OSOBOWEJ OPEL ASTRA II KOMBI". Wnioskodawca otrzymał z firmy leasingowej "Opis zmian dokonanych w pojeździe" wydany przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w O…., w którym widnieje:

"I. Opis zmian: Zmiana rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy. Zamontowano przegrodę oddzielającą przedział bagażowy od osobowego.
II. Ocena dokonanych zmian:

1. Dokonane zmiany są zgodne z przepisami ustawy i rozporządzenia o warunkach technicznych.
   

III. Nowe dane techniczne pojazdu po dokonaniu zmian:

1. Marka pojazdu: OPEL
2. Model pojazdu. ASTRA
3. Rodzaj pojazdu: samochód ciężarowy
4. Podrodzaj: KOMBI
5. Masa własna: 1170 kg
6. Dopuszczalna ładowność: 570kg
7. Dopuszczalna masa całkowita pojazdu: 1740kg
8. Liczba miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy 5.
   
   

Ponadto Wnioskodawca otrzymał wystawione przez tę samą stację "Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu" w którym pisze: "Zgodnie z wynikiem badania pojazd spełnia wymagania techniczne art. 66 ustawy(P)" i w uwagach: "Zmiana rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy". W dowodzie rejestracyjnym pojazdu jako rodzaj pojazdu jest napisane: samochód ciężarowy dopuszczalna ładowność: 570 kg. Strona nie posiada homologacji producenta na ten pojazd choć wie, że identyczne typy taką posiadały oraz nie posiada wspomnianego w art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. Jedyne dokumenty, jakie posiada to zaświadczenie nr …. oraz oświadczenie Zakładu usług motoryzacyjnych w O…. Auto spełnia wymagania Zainteresowanego dla auta dostawczego w małej firmie - prowadzi głównie sprzedaż hurtową i detaliczną ubrań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł odliczać z faktur otrzymywanych z firmy X 100 % kwoty podatku VAT, czy 60%, nie więcej jednak niż 6000 zł....

Czy Wnioskodawca będzie mógł odliczać VAT od zakupu paliwa do niniejszego samochodu...

Zdaniem Wnioskodawcy może on odliczać 100% kwoty podatku VAT z faktur leasingowych otrzymywanych z firmy leasingowej oraz odliczać podatek VAT od paliwa zakupywanego do opisanego samochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r. ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, kwestia dotycząca odliczania podatku naliczonego została uregulowana w Dziale IX Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe (art. 86 i następne). Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 powołanej ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

- kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

W myśl natomiast art. 86 ust. 7 ustawy w przypadku usługobiorców użytkujących samochody, o których mowa w ust. 3 i 5, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu, nie może jednak przekroczyć 5.000 zł. Ponadto art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT – w brzmieniu obowiązującym do dnia 21 sierpnia 2005 r. – stanowił, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5 tej ustawy.

Od nowelizacji ustawy o VAT obowiązującej od dnia 22 sierpnia 2005 r., stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł. Jednocześnie, stosownie do zapisów art. 86 ust. 4 ustawy o VAT, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy tj.: agregat elektryczny/spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparkospycharka, ładowarka, oczyszczanie dróg, podnośnik do prac konserwacyjno – montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy;
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.
   
   

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 5 ustawy o VAT, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ww. art. 86 ust. 4 pkt 1 – 4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Od nowelizacji obowiązującej od dnia 22 sierpnia 2005 r., stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT – w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 sierpnia 2005 r. – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Natomiast na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) ograniczenie w prawie do odliczenia dotyczące samochodów zawarte były w art. 25 ust. 1 pkt 2, który posiadał treść: "Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika".

Nadmienić należy, że zgodnie z przepisem § 10 ust. 1 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004r., usługobiorcom użytkującym samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) i innych odpłatności wynikających z zawartej umowy. W myśl natomiast § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Stosownie do treści art. 25 ust. 1 pkt 3a ww. ustawy z 1993 roku, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L2006.347.1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG, Dz.Urz.UE.L 1977 Nr 145 poz. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje zasadę "stand still" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy. Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "stand still" nie ma bowiem na celu umożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 ze zm.) z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Analiza przytoczonych przepisów pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów lub użytkowania na podstawie umów najmu, leasingu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze, obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa.

Mając na uwadze tezy zawarte w/w wyroku ETS powyższa analiza dotyczy odpowiednio możliwości odliczania, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT podatku naliczonego z tytułu nabycia lub importu pojazdów samochodowych oraz nabycia usług zgodnie z umową najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są pojazdy samochodowe. Oznacza to, że prawo do odliczania pełnej kwoty podatku przysługuje w odniesieniu do pojazdów samochodowych w stosunku do których przepisy obowiązujące od dnia 1 maja 2004 r. umożliwiały prawo do takiego odliczenia lub w przypadku, gdy nie umożliwiały, ale prawo takie przysługiwało według zasad obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004 r. (tj. w przypadku pojazdów o ładowności powyżej 500 kg z homologacją ciężarową).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 12.02.2010r. podpisał umowę leasingu operacyjnego, a przedmiotem zawartej umowy jest CIĘŻAROWY W KAROSERII OSOBOWEJ OPEL ASTRA II KOMBI. Z opisu zmian dokonanych w pojeździe wydanego przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów wynika, że nastąpiła zmiana rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy. Zamontowano przegrodę oddzielającą przedział bagażowy od osobowego. Rodzaj pojazdu: samochód ciężarowy. Dopuszczalna ładowność: 570kg. Strona nie posiada homologacji producenta oraz nie posiada wspomnianego w art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. Samochód jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle powołanych wyżej przepisów prawa wspólnotowego i krajowego oraz biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, tut. organ stwierdza, że Wnioskodawca nie posiada prawa do odliczania:

• kwoty podatku naliczonego od nabycia paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego lub gazu, wykorzystywanych do napędu niniejszego samochodu,

oraz Wnioskodawca ma prawo do odliczenia:

• części w wysokości 60 % podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innej płatności wynikającej z zawartej umowy leasingowej, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu nie może przekroczyć 6.000 zł, bowiem z przedmiotowego wniosku nie wynika, iż samochód ten posiada dokumenty, o których mowa w powołanych przepisach, uprawniające Wnioskodawcę do dokonania odliczenia podatku z tytułu zawartej umowy leasingowej.
  
  

Strona wskazuje, że na ten typ samochodu przewidziana jest homologacja, z tym, że zgodnie z art. 68 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), producent lub importer nowego pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, motoroweru, tramwaju lub przyczepy oraz przedmiotów ich wyposażenia lub części jest obowiązany uzyskać dla każdego nowego typu tych pojazdów, przedmiotu ich wyposażenia i części świadectwo homologacji wydane przez ministra właściwego do spraw transportu. W związku z powyższym podkreślić należy, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany w karoserii osobowej a pojazdem ciężarowym stał się po dokonaniu w nim zmian. Za producenta uważa się również osobę, która pojazd przerobiła. W razie zmian mających wpływ na charakter samochodu trzeba uzyskać nowe świadectwo. Zwrócić również należy uwagę na podstawową różnicę pomiędzy dowodem rejestracyjnym a świadectwem homologacji. Pierwszy z tych dokumentów, łącznie z wynikiem badań technicznych, decyduje wyłącznie o dopuszczeniu pojazdu do ruchu. Drugi o jego charakterze, a to dopiero pociąga za sobą konsekwencje co do odliczenia VAT. Aby dana przeróbka spowodowała zmianę przeznaczenia pojazdu oraz jego charakter, musi być uwzględniona przez ministra transportu uprawnionego do wydawania świadectw homologacji. Nie zastąpi go stosowny wynik badania technicznego, wykonanego przez upoważnioną stację diagnostyczną.

W sytuacji gdyby samochód, będący przedmiotem wniosku spełniał warunki określone w art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy, a Zainteresowany posiadałby potwierdzone zaświadczenie o spełnieniu tych wymagań wydane w drodze dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, a dowód rejestracyjny pojazdu zawierałby właściwą adnotację – Wnioskodawca posiadałby prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tego samochodu. A zatem biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawca nie posiada na pojazd będący przedmiotem wniosku stosownych dokumentów, to nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT związanego z zawartą umową leasingową oraz brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupywanego paliwa do przedmiotowego samochodu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.