Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa -jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2008 roku został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia zamierza wnieść do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością swoje całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551ustawy Kodeks cywilny. Przed zbyciem przedsiębiorstwa Spółdzielnia przejdzie w stan likwidacji. W skład zbywanego aportem przedsiębiorstwa wchodziły będą między innymi środki trwałe, wyposażenie, jak i zapasy surowców i produktów gotowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa w powyższej formie Spółdzielnia ma obowiązek dokonywania jakichkolwiek korekt w zakresie podatku naliczonego w stosunku do zakupionych surowców, wyposażenia i środków trwałych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. W związku z powyższym transakcja zbycia przedsiębiorstwa nie jest transakcją zwolnioną z opodatkowania, lecz specyficzną transakcją, dla której nie stosuje się przepisów ustawy. W opinii Wnioskodawcy, w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki, Spółdzielnia jako zbywająca przedsiębiorstwo nie jest zobowiązana do dokonywania jakichkolwiek rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. A zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie całego przedsiębiorstwa lub jego wyodrębnionej części, pod względem finansowym, nie podlega ona przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa" posłużyć należy się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.)

Na mocy art. 551Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa)
,
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości
,
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych
,
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne
,
5. koncesje, licencje i zezwolenia
,
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej
,
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne
,
8. tajemnice przedsiębiorstwa
,
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej
.

Zgodnie z art. 552Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi więc stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej.

Tak rozumiane przedsiębiorstwo nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ustawie o podatku od towarów i usług ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "zbycie przedsiębiorstwa". Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie dowolnej czynności rozporządzającej.

Należy przez to rozumieć wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, tj. sprzedaż, zamianę, darowiznę, jak również przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty w przypadku dokonywania przez podatnika sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej od podatku zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 91 ust. 9 tej ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1- 8 cytowanego artykułu jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału).

Przyjęta w powołanym wyżej przepisie opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa powoduje, że jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego jego zbycia. Tym samym zbycie przedsiębiorstwa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika - zbywcę, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku od towarów i usług. Nakłada jednak na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy - obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść całość przedsiębiorstwa Spółdzielni w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przy czym przed dokonaniem tej czynności przejdzie w stan likwidacji. Odnosząc brzmienie cytowanych przepisów do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przekazanie aportem przedsiębiorstwa, w przypadku gdy spełnia ono warunki określone w art. 551Kodeksu cywilnego, wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, a co za tym idzie nie wiąże się dla Wnioskodawcy z obowiązkiem korekty podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa. Obowiązek ten ciąży bowiem na nabywcy zgodnie z powołanym wyżej art. 91 ust. 9.

Ponadto należy wskazać, iż podstawy prawne (m.in. tryb i warunki likwidacji spółdzielni) prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jak również forma działalności nie mieszczą się w ramach ustalonych przez ustawodawcę dla interpretacji indywidualnych. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.