Pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym podatnik winien dokonać korekty podatku naliczonego z pełnego odliczenia do poziomu wynikającego ze stosowanej w spółdzielni struktury odliczeń?

Spółdzielnia w ramach prowadzonej działalności statutowej rozpoczęła budowę pawilonu wraz z wyposażeniem z przeznaczeniem na działalność kulturalną, sportową i rekreacyjną. Zgodnie z przyjętymi założeniami po wybudowaniu obiekt zostanie przyjęty na stan środków trwałych Spółdzielni z przeznaczeniem na wynajem - stąd będzie on w całości związany ze sprzedażą opodatkowaną. Gdyby jednak okazało się, że z różnych przyczyn spółdzielnia przejmie obiekt do samodzielnego prowadzenia, pewien fragment usług będzie przeznaczony dla mieszkańców osiedla, a zatem część działalności będzie związana ze sprzedażą opodatkowaną a część ze zwolnioną. Czy w takim przypadku spółdzielnia powinna dokonać korekty podatku naliczonego z pełnego odliczenia do poziomu wynikającego ze stosowanej w Spółdzielni struktury odliczeń? A w przypadku, gdy korekta winna być dokonana to rozliczenie należy dokonać w miesiącu zmiany rodzaju czynności czy wstecznie, tj. w miesiącach, w których dokonywano pełnego odliczenia. Czy w przypadku obowiązku dokonywania korekty za miesiące, w których były dokonywane odliczenia należy również obliczyć odsetki jak od zaległości podatkowej?

Zdaniem podatnika zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy podatnik wykonujący usługi związane ze sprzedażą opodatkowaną ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. A zatem spółdzielnia nabywając towary i usługi do wytworzenia środka trwałego związanego w przyszłości ze sprzedażą opodatkowaną będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. W przypadku, gdy nastąpi zmiana wykorzystania obiektu z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione i opodatkowane spółdzielnia zgodnie z przepisem art. 91 ust. 7 ustawy winna uznać, że nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby czynności zwolnionych i opodatkowanych i dokonać korekty do wysokości stosowanej w spółdzielni proporcji.

Korekta winna być dokonana za miesiąc styczeń następnego roku po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty bez obowiązku naliczania i odprowadzania odsetek. Następnie spółdzielnia winna dokonywać przez okres 10 lat zgodnie z art. 91 pkt 2 ustawy korekty z uwzględnieniem proporcji począwszy od roku, w którym dokonano korekty zmiany

Ocena prawna stanu faktycznego:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady dokonywania korekt kwot podatku naliczonego po zakończeniu roku zawarte są w przepisach art. 91 ust. 1-5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi..

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, iż w przypadku, kiedy w wyniku zmiany przeznaczenia przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana na potrzeby czynności zwolnionych i opodatkowanych wskazany powyżej przepis obliguje wnioskodawcę do skorygowania uprzednio odliczonego podatku naliczonego.

Zgodnie z ust. 3 cytowanego art. 92 ustawy korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Tak więc w tej sytuacji ewentualna zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości nie pociągnie za sobą konieczności korygowania miesięcznych deklaracji VAT-7 z okresu ponoszenia wydatków dotyczących sprzedaży opodatkowanej. Ponadto nie wystąpi także obowiązek naliczania i odprowadzania odsetek.

Zgodnie z zapisem art. 91 ust. 2 korekta winna być dokonana w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym przedmiotowa nieruchomość została oddana do użytkowania.

Nieprawidłowe jest natomiast twierdzenie wnioskodawcy zgodnie, z którym korekta winna być dokonana do wysokości stosowanej w Spółdzielni proporcji. W przypadku zmiany wykorzystania przedmiotowej nieruchomości z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione i opodatkowane - nie znajdzie zastosowania stosowana w spółdzielni proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.