Zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i trybu przeprowadzania przetargów oraz szkoleń na zbycie nieruchomości z dnia 14 września 2004r. (Dz. U. nr 207 poz. 2108) osoba planująca udział w przetargu na zbycie nieruchomości komunalnej musi wpłacić wadium m.in. w pieniądzu uprawniające ją do uczestnictwa w przetargu. Może ono wynosić 5% do 20% ceny wywoławczej nieruchomości stanowiącej przedmiot przetargu. Wadium wpłacone przez uczestnika przetargu, który przetarg wygrał zalicza się na poczet ceny sprzedaży nieruchomości. Cena sprzedaży nieruchomości, pomniejszona o wpłacone przed przetargiem wadium uiszczana jest przez nabywcę kilka dni przed zawarciem notarialnej umowy sprzedaży nieruchomości. Natomiast akt notarialny sprzedaży nieruchomości pomiędzy Gminą, a nabywcą działki ustalonym w przetargu, zawierany jest często w czasie od jednego do dwóch miesięcy po rozstrzygnięciu przetargu. Wnioskodawca zaznaczył, iż czasem jest to okres dłuższy, gdy zawarcie umowy poprzedzone zostać musi uzyskaniem stanowisk odpowiednich organów np. zgody na sprzedaż Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków - w przypadku sprzedaży zabytku, wypowiedzeniu się, co do korzystania lub nie z prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych - w przypadku nieruchomości rolnej itp. Do czasu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, wadium pozostaje na koncie depozytowym Gminy, dopiero po zawarciu umowy przenoszone jest na konto dochodów Gminy z tytułu sprzedaży nieruchomości.
Zatem zgodnie z dotychczas stosowana praktyką, rozliczenie podatku VAT od wadium wpłaconego przez uczestnika przetargu wygrywającego przetarg następowało w miesiącu, w którym dochodziło do rozstrzygnięcia przetargu. Stanowisko takie uzasadniane było w ten sposób, że w momencie pozytywnego rozstrzygnięcia przetargu, a więc ustaleniu nabywcy nieruchomości, jego wadium powinno już być traktowane jako rodzaj "zaliczki" na poczet ceny sprzedaży nieruchomości. Jednak w ostatnim okresie Wnioskodawca spotkał się z różną interpretacją przedmiotowego tematu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek podatkowy w podatku VAT od wadium wpłaconego przez podmiot który przetarg wygrał - oczywiście w przypadku, gdy sprzedaż danej nieruchomości jest tym podatkiem obciążona - powstaje w miesiącu, w którym doszło do rozstrzygnięcia przetargu, czy też właściwym jest rozliczenie VAT od całej ceny sprzedaży:

1. za miesiąc, w którym doszło do wpłaty pozostałej kwoty należnej z tego tytułu,
2. za miesiąc, w którym zawarta została notarialna umowa sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie podatku VAT od wadium oraz kwoty dopłacanej przez nabywcę tzn. od całej ceny sprzedaży nieruchomości, powinno następować już po zawarciu notarialnej umowy jej sprzedaży. Wtedy też powinna zostać wystawiona faktura obejmująca całą cenę sprzedaży nieruchomości.Zdarzają się bowiem przypadki, iż podmiot ustalony w przetargu jako nabywca nieruchomości rezygnuje z jej zakupu. W takim przypadku wpłacone wadium nie podlega zwrotowi - art. 41 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997r. (t.j. Dz. U. nr 261, poz. 2603 ze zm.). Wadium nie stanowi już wówczas "zaliczki" na poczet ceny sprzedaży nieruchomości, ale jest rodzajem "rekompensaty" dla Gminy z tytułu rezygnacji z zakupu. Okazuje się wtedy, że konieczny jest zwrot odprowadzonego wcześniej od wadium podatku VAT oraz korekta wystawionych faktur. Zatem celowym jest, aby do czasu zawarcia umowy sprzedaży traktować wadium jako rodzaj nie "zaliczki", ale zabezpieczenia na okoliczność ewentualnej rezygnacji z zakupu nieruchomości komunalneji do tego czasu nie opodatkowywać go podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle oraz ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, świadczeniem usług,o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ww. ustawy o VAT jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.Stosownie do art. 29 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zasady pobierania i zwrotu kwoty wadium zostały określone w art. 45 i 46 ustawy z dnia 29 stycznia 2004r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 223 poz. 1655). Kwota wypłaconego wadium stanowi zabezpieczenie dla sprzedającego przed odstąpieniem od kupna. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zgodnie z zasadami przetargów organizowanych przez Wnioskodawcę, warunkiem uczestnictwa w nich jest dokonanie wpłaty wadium w odpowiednio ustalonej kwocie pieniężnej. Wpłata wadium przez uczestników przed rozpoczęciem przetargu ma na celu zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy, tj. właściwego przebiegu przetargu oraz wykonania umowy przez jego zwycięzcę. W szczególności kwota wpłaconego wadium zabezpiecza sprzedającego przed odstąpieniem uczestnika przetargu od kupna.

Ponadto z wniosku wynika, że wadium wpłacone przez uczestnika przetargu, który przetarg wygrał zalicza się na poczet ceny sprzedaży nieruchomości.Należy zatem przyjąć, iż wadium zostaje zaliczone na poczet należności jako zaliczka i podlega zasadom ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, po stronie sprzedawcy (Wnioskodawcy) powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie zaliczenia kwoty wadium na poczet ceny sprzedaży nieruchomości na zasadach określonych w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT. Wadium należy tu bowiem potraktować jako część należności (zaliczkę) otrzymaną przed wydaniem towaru przez Wnioskodawcę (to jest przed zbyciem nieruchomości). Również uiszczenie przez nabywcę przed zawarciem notarialnej umowy sprzedaży ceny sprzedaży pomniejszonej o wpłacone przed przetargiem wadium będzie stanowiło wpłatę zaliczki na poczet zakupu nieruchomości i spowoduje powstanie obowiązku podatkowego wynikającego z art. 19 ust. 11 cytowanej wyżej ustawy o VAT.

W konsekwencji nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że rozliczenie podatku VAT od wadium oraz kwoty dopłaconej przez nabywcę, to znaczy całej kwoty sprzedaży nieruchomości powinno następować już po zawarciu notarialnej umowy jej sprzedaży i wtedy też powinna zostać wystawiona faktura obejmująca całą cenę sprzedaży nieruchomości. Obowiązek podatkowy powstanie bowiem w tym przypadku dwukrotnie:
- z chwilą otrzymania wadium w tej części oraz
- z chwilą otrzymania pozostałej kwoty w tej części.
W myśl art. 106 ust. 1 w związku z ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży oraz otrzymanie należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.Zasady wystawiania faktur dokumentujących transakcje, gdzie występują płatności w formie zaliczek regulują szczegółowo przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W myśl przepisu § 14 ust. 1 cytowanego rozporządzenia w przypadku jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, który stanowi, że fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę). Zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawca będzie zobowiązany wystawić fakturę VAT dokumentującą każdą otrzymaną zaliczkę w terminie do siedmiu dni od dnia jej otrzymania.

Odnosząc się do kwestii, gdy podmiot ustalony w przetargu jako nabywca nieruchomości rezygnuje z jej zakupu i wpłacone wadium nie podlega zwrotowi, należy uznać, że Wnioskodawca słusznie wskazał, iż w tej sytuacji konieczna jest korekta wystawionych faktur.
Zatrzymana bowiem kwota wadium nie jest wynagrodzeniem (zaliczką na poczet wynagrodzenia) za dostawę nieruchomości lecz pełni funkcję odszkodowawczą.
W konsekwencji gdy zaplanowana dostawa towaru nie dojdzie do skutku Wnioskodawca winien skorygować swoje rozliczenia w zakresie pobranego i opodatkowanego wadium.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać zanieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się(w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.