Pytanie:

Czy oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste na postawie umowy cywilnoprawnej zawartej przed 1.05.2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Przemyślu po rozpatrzeniu wniosku Jednostki z dnia 11.01.2007 r. znak FK.III.0715-4/07 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowegopostanawia uznać stanowisko przedstawione we wniosku za prawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

W dniu 15.01.2007 r. do tut. Urzędu wpłynął wniosek Strony w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika, uzupełniony pismem z dnia 29.03.2007 r. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podatnik pobiera opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Na jego wniosek z dnia 2.08.2006 r. znak FK.III.0715-56/06 tut. organ podatkowy udzielił odpowiedzi, z której wynikało, iż oddanie nieruchomości gruntowych w użytkowanie wieczyste stwierdzone wydaniem decyzji administracyjnej wyklucza go z kręgu podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, także wówczas, gdy tak ustanowiony użytkownik zbył to prawo innemu podmiotowi w drodze czynności cywilnoprawnej. Opodatkowaniu podlegają zatem wyłącznie opłaty za użytkowanie wieczyste ustanowione na podstawie umowy cywilnoprawnej. Strona w piśmie powołuje się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8.01.2007 r., na podstawie której uznaje się, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest dostawą towaru, a nie usługą. W związku z powyższym momentem realizacji dostawy nieruchomości jest chwila wpisania użytkowania do księgi wieczystej. Jeśli nastąpiło to przed 1.05.2004 r. kiedy czynność ta nie podlegała podatkowi VAT, to również teraz podatek ten nie powinien być płacony.

Pytanie Wnioskodawcy brzmi: czy oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej przed 1.05.2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?Zdaniem Wnioskodawcy, oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste przed 1.05.2004 r., bez względu na to czy na podstawie decyzji administracyjnej czy umowy cywilnoprawnej, nie podlega podatkowi VAT. Podatkowi temu podlegać będą jedynie opłaty ustanowione umową cywilnoprawną po 1.05.2004 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Przemyślu potwierdza prawidłowość stanowiska przedstawionego przez Stronę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy.

Towarami, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Instytucję prawa użytkowania wieczystego regulują obecnie przepisy ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W art. 4 pkt 3b ustawy o gospodarce nieruchomościami definiującym pojęcie "zbywanie albo nabywanie nieruchomości" dla potrzeb tej ustawy zapisano, że należy przez to rozumieć dokonywanie czynności prawnych, na podstawie których następuje przeniesienie własności nieruchomości lub przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo oddanie jej w użytkowanie wieczyste.

Kodeks cywilny stwierdza w art. 234, że do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości stosuje się również, w myśl art. 237 Kodeksu cywilnego, do przeniesienia użytkowania wieczystego. W dotychczas obowiązującej praktyce organów podatkowych stosowano pogląd, iż oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste w świetle przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług powinno być traktowane jako świadczenie opodatkowanej usługi, do którego ma zastosowanie art. 8 ust. 1 nowej ustawy VAT. Pogląd ten jednak obecnie budzi wiele uwag i kontrowersji w literaturze dotyczącej użytkowania wieczystego. Użytkowanie wieczyste uregulowane w art. 232-243 K.c. stanowi prawno-rzeczową formę długotrwałego korzystania z gruntów Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego. Jak wynika z art. 233 K.c. w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z przepisu tego wynika, że użytkownikowi wieczystemu, podobnie jak właścicielowi przysługują dwa zasadnicze uprawnienia: do korzystania z nieruchomości oraz rozporządzania swoim prawem, co pozwala mu m.in. na przeniesienie użytkowania wieczystego na inną osobę, w oparciu o przepisy regulujące przeniesienie własności nieruchomości (art. 237 K.c.). Użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela, czym w istotny sposób różni się od ograniczonych praw rzeczowych, stanowiąc tym samym pośrednie ogniwo pomiędzy tymi prawami, a własnością.

Przepisy art. 233, art. 234, art. 235 i art. 237 K.c. kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 K.c.) przemawiają za uznaniem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Wprawdzie prawo użytkowania wieczystego gruntu na gruncie prawa cywilnego oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami jurydycznie nie jest tożsame z własnością, lecz w aspekcie społeczno-ekonomicznym zbliżone jest do własności.

Wobec powyższego, mając na uwadze szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru, zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, należy opowiedzieć się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art.7 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie świadczenie usług, do którego odnosi się art. 8 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpana z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywana sprzedaży gruntu przez właściciela.

Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1.05.2004 r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej) nie podlega ona obecnie podatkowi VAT. W przypadku dostawy towarów zasadą jest bowiem, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). W momencie zaś ustanowienia użytkowania wieczystego ta czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Mając powyższe na uwadze oraz uchwałę NSA z dnia 8.01.2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w ocenie tut. Organu podatkowego oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej przed dniem 1.05.2004 r. w świetle przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Referencje