Pytanie:

Czy momentem powstania obowiązku podatkowego VAT jest data otrzymania dotacji w części przeznaczonej na świadczenie usług opodatkowanych podatkiem VAT czy data wykonania usługi noclegu, czy w ogóle powstaje obowiązek podatkowy w tej dotacji?

UZASADNIENIEPodany we wniosku stan faktyczny jest następujący:Spółka podpisała umowę z PFRON na finansowanie projektu w ramach Europejskich Funduszy Społecznych - Rozwój Zasobów Ludzkich. Środki pochodzą z Unii Europejskiej a PFRON je rozdysponuje i kontroluje poprawność wykonania projektów w ramach realizacji działań związanych z wykonaniem podpisanych umów.Umowa oraz projekt dotyczy aktywizacji zatrudnienia osób niepełnosprawnych. Osoby fizyczne biorące udział w szkoleniu-realizacji działań w ramach projektu typowane są przez instytucje np. PUP. Zajęcia w ramach realizacji szkolenia - projektu odbywają się na zasadzie zjazdów uczestników na kilka dni. Jest kilka takich sesji zjazdowych. Spółka jako instytucja prowadząca projekt zapewnia uczestnikom przeprowadzenie zajęć, materiały dydaktyczne, zakwaterowanie, wyżywienie oraz zwracamy im koszty dojazdu najtańszym środkiem lokomocji.

W ramach realizacji projektu Spółka otrzymuje od PFRON transze dotacji na wyodrębnione konto. Dotacja otrzymana jest księgowana w przychody, bez naliczenia podatku VAT ale opodatkowana PDOP. Usługi szkolenia dla dorosłych prowadzone przez Spółkę są zwolnione z VAT (PKWiU 80.42.20).Spółka wydatkuje te środki na zakup materiałów biurowych, wynagrodzenia wykładowców, obsługę administracyjną projektu, i są to dokumenty zewnętrzne oraz listy płac lub umowy zlecenia lub dzieło, które księguje w koszty zespołu 4 oraz równolegle koszty projektu - wyodrębnione konto zespołu 5.Problem Spółki dotyczy rozliczenia noclegów i wyżywienia ponieważ usługi te świadczone są na terenie i w ramach działalności spółki. W budżecie projektu skalkulowana cena noclegu wynosi 100 zł. brutto. Po wykonaniu usługi czyli zakończeniu danej sesji - zjazdu uczestników szkolenia, Spółka wystawia fakturę wewnętrzną ponieważ do PFRON musi wykazać koszt poniesionej usługi. Fakturę wewnętrzną księguje w kwocie netto w koszty oraz równolegle w przychody działalności i nalicza podatek VAT w momencie wystawienia faktury wewnętrznej. W koszty ponieważ jest to koszt projektu co prawda nie świadczony przez firmę zewnętrzną tylko przez wnioskodawcę, a przychody ponieważ świadczenie tych noclegów nie jest dla firmy kosztem tylko przychodem, ale przychodem też jest wcześniej otrzymana dotacja, która jest rozliczana przez poniesienie kosztów w ramach realizacji projektu, dlatego też Spółka zastosowała takie księgowanie kosztu noclegów.W uzupełnieniu do wniosku Spółka dodatkowo informuje, iż dotacja otrzymana z PFRON jest dotacją celową na wykonanie szkoleń więc wystawia fakturę wewnętrzna na otrzymaną kwotę dotacji ze stawką zwolnioną z VAT, tak jak wszystkie szkolenia odbywające się w firmie są zwolnione z podatku VAT. W/w dotacja jest kwalifikowana w Spółce jako przychód zwolniony z PDOP, a koszty ponoszone zewnętrzne związane z realizacją danego programu na który otrzymała dotację, nie stanowią koszty uzyskania przychodu.Pytanie Wnioskodawcy dotyczy następujących kwestii:Czy momentem powstania obowiązku podatkowego VAT jest data otrzymania dotacji w części przeznaczonej na świadczenie usług opodatkowanych podatkiem VAT czy data wykonania usługi noclegu, czy w ogóle powstaje obowiązek podatkowy w tej dotacji?

Stanowisko Wnioskodawcy:Spółką uznała, że dotacja podlega VAT w części dotyczącej usług opodatkowanych VAT i momentem powstania obowiązku jest data wykonania usługi.Spółka wystawia dokument wewnętrzny NOTA KSIĘGOWA dokumentujący noclegi oraz wyżywienie - usługi świadczone przez Wnioskodawcę we własnym zakresie do realizacji szkolenia, dokument jest księgowany na kontach pozabilansowych aby nie zawyżał obrotów firmy. Do tych usług Spółka nie nalicza podatku VAT, ponieważ są one świadczone na potrzeby działalności wewnętrznej - realizacji projektu, a główna usługa czyli przeprowadzenie szkolenia jest zwolniona z podatku VAT.

Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym:

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.Zgodnie z art. 29 ust. 1 cytowanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119, art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą towarów lub świadczeniem usług. Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług. Podstawą zatem oceny opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy towaru lub usługi. Tym samym otrzymana dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze mająca bezpośredni wpływ na wartość dostawy towaru lub świadczenia usługi, wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przypadku natomiast dofinansowania (dotacji) przekazanej podatnikowi ogólnie na pokrycie kosztów jego działalności należy rozstrzygnąć czy zachodzi związek przyczynowo-skutkowy między dofinansowaniem (dotacji) a przychodem. Zgodnie z przepisem art. 11a (1) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) do podstawy opodatkowania VAT zalicza się jedynie dotacje i subwencje bezpośrednio związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zgodnie z powołanymi przepisami na terytorium kraju podstawę opodatkowania stanowi - w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż wymienione w punktach w art. 11 (A) ust. 1 lit. b),c) i d) - wszystko, co stanowi wynagrodzenie, które dostawca otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu tych czynności, włączając subwencje bezpośrednio związane z ich ceną; podstawa opodatkowania obejmuje podatki, opłaty i podobne należności, z wyłączeniem podatku od wartości dodanej.Zgodnie z regulacjami art. 11a (2) (a) VI Dyrektywy do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego podatku od wartości dodanej. Odpowiednik w/w przepisu Szóstej Dyrektywy zawarty został w art. 29 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, obrotem jest kwota należna (w tym przypadku dotacja) pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż otrzymane przez Spółkę dotacje stanowią dofinansowanie do kosztów związanych z usługą szkolenia, które to zwolnione są z podatku VAT (PKWiU 80.42.20) oraz do kosztów związanych z noclegami zorganizowanymi dla uczestników szkolenia. W opinii Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu w Radomiu otrzymane dotacje są związane z konkretnym świadczeniem usług, co oznacza, że kwalifikują się jako obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Ponieważ na podstawie umowy zawartej z PFRON na finansowanie przedmiotowego projektu Spółka wykonuje różne czynności, zdaniem Spółki opodatkowane podatkiem od towarów i usług (noclegi, wyżywienie) jak i zwolnione od tego podatku (szkolenia), należy dokonać prawidłowej kwalifikacji danej usługi.

Zarówno towary jak i usługi (z wyjątkiem usług elektronicznych) identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej stosownie do art. 2 pkt. 6 oraz art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), do celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.). Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 5 listopada 2002 r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 12, poz. 87 ze zm.) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów. W przypadku wystąpienia trudności związanych z ustaleniem właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć dany wyrób lub usługę, zainteresowany podmiot może zwrócić się do odpowiedniego organu statystycznego tj. Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź), który dokona ich klasyfikacji wydając opinię interpretacyjną. W zależności od tego jak zostanie zakwalifikowana dana usługa przez Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego należy ustalić prawidłową stawkę podatkową.Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy zwalnia się od podatku świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy. Natomiast pod poz. 7 w załączniku nr 4 do w/w ustawy określono, iż zwolnione są od tego podatku usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80). Jeżeli świadczone usługi zostaną zakwalifikowane w całości jako usługi edukacyjne (PKWiU 80.42.20), to Spółka będzie mieć prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Natomiast, jeżeli zostaną zakwalifikowane oddzielnie jako usługi edukacyjne, gastronomiczne i hotelarskie, należy je opodatkować według właściwych stawek podatku od towarów i usług. W obu przypadkach usługi te winny być zawsze udokumentowane fakturą VAT i wykazane w deklaracji VAT-7 za dany okres rozliczeniowy.

W art. 19 ust. 1 ustawy określona została ogólna zasada dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego, zaś w art. 19 ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 tak zwane "szczególne" momenty powstania tego obowiązku, które stosowane są na zasadzie odstępstwa od ogólnej reguły zawartej w art. 19 ust. 1 ustawy. Między innymi takim odstępstwem jest określenie innego niż "ogólny" momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu należnych dotacji itp. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 21 ustawy "obowiązek podatkowy z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje w tej części".

W związku z powyższym Spółka ma obowiązek wystawić fakturę w dniu, w którym środki pieniężne (dotacja) wpłyną na jej rachunek bankowy i obrót z tego tytułu wykazać w deklaracji VAT-7 za te miesiące opodatkowując je według właściwych stawek. Biorąc pod uwagę brzmienie art. 29 ust. 1 ustawy, o którym mowa wyżej, kwotę podatku należy wyliczyć tzw. metodą "w stu".