Pytanie:

Kiedy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania zaliczek na poczet sprzedaży budynku wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu?

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka zamierza sprzedać stanowiący jej własność budynek jednokondygnacyjny, w którym znajdują się pomieszczenia produkcyjne, biurowe i magazynowe, wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym przedmiotowy budynek się znajduje.

W pierwszej kolejności między stronami zawarta zostanie przedwstępna umowa sprzedaży zgodnie z którą zapłata ceny będzie mieć miejsce w następujący sposób:
1. przy podpisaniu umowy przedwstępnej zaliczka w wysokości 10% ceny;
2. przy podpisaniu umowy przyrzeczonej 65% ceny;
3. po dokonaniu prawomocnego wpisu do ksiąg wieczystych 15% ceny;
4. pozostałe 10% ceny w dniu wydania nieruchomości.

Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu powstaje na tych samych zasadach co w przypadku sprzedaży budynku. Czyli:
1. przy podpisaniu umowy przedwstępnej - w wysokości otrzymanej części ceny - z chwilą jej otrzymania;
2. przy podpisaniu umowy przyrzeczonej w wysokości otrzymanej części ceny - z chwilą jej otrzymania;
3. po wpisaniu do ksiąg wieczystych w wysokości otrzymanej części ceny- z chwilą jej otrzymania;
4. w zakresie pozostałej ceny sprzedaży w wysokości otrzymanej części ceny- z chwilą jej otrzymania, jednakże w przypadku braku uiszczenia tej części nie później niż 30-tego dnia, licząc od dnia wydania nieruchomości.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wadowicach w postanowieniu z dnia 24.03.2005 r. podzielił stanowisko Spółki w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży budynku, natomiast nie zgodził się z jej stanowiskiem w zakresie powstania obowiązku podatkowego przy zbyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu i w tym zakresie przedstawił własne stanowisko w sprawie.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego dostawa prawa wieczystego użytkowania jest przeniesieniem prawa do korzystania z usługi świadczonej przez ustanawiającego to prawo względem kolejnego nabywcy tego prawa. Jest zatem świadczeniem usług zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr. 54, poz. 535 ze zm.). Obowiązek podatkowy powstaje z tego tytułu zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze- z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Jeżeli natomiast przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy o VAT).

Prawidłowo wskazała Spółka, co potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego, iż również otrzymanie zaliczki na poczet przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu rodzi obowiązek podatkowy zgodnie z wyżej powołanym art. 19 ust. 11.

Jednakże przepisem określającym moment powstania obowiązku podatkowego w sytuacji przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu jest przepis art. 19 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, a nie jak wskazał Naczelnik Urzędu Skarbowego przepis art. 19 ust. 13 pkt 9. Przeniesienie (zbycie) prawa wieczystego użytkowania gruntu jest usługą, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1, związaną z nieruchomościami, a nie usługą o której mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepis art. 19 ust. 1 stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Zgodnie z art. 19 ust. 4 jeżeli dostawa lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zatem w przedmiotowym stanie faktycznym obowiązek podatkowy z tytułu zaliczki otrzymanej w związku ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania, o której mowa w pkt 1, powstanie w momencie jej otrzymania.

W odniesieniu do pozostałej części zapłaty obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4 ustawy o VAT. Momentem wykonania usługi - przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu - jest dzień podpisania umowy notarialnej (przyrzeczonej). Zgodnie bowiem z przepisem art. 158 w zw. z art. 237 kodeksu cywilnego umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do jego przeniesienia, powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. W momencie podpisania umowy notarialnej następuje przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu, a tym samym wykonanie usługi. Spółka będzie zobowiązana do udokumentowania otrzymanych zaliczek zgodnie z przepisem § 17 ust. 1,2,3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), tj. wystawienia faktury nie później niż 7 dnia od dnia, w którym otrzymała zaliczkę.

Pozostała część należnej kwoty powinna być udokumentowana fakturą VAT, o której mowa w przepisie § 17 ust. 4 ww. rozporządzenia.

Nieprawdziwe jest zatem również zawarte w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego stwierdzenie, iż obowiązujące od 1 maja 2004 r. przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie przewidują wystawiania "faktury końcowej". Kwestię tę reguluje powołany powyżej przepis § 17 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów.

Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego należy uznać za rażąco naruszające dyspozycję przepisów:
- art. 19 ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT określających moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usługi polegającej na zbyciu prawa wieczystego użytkowania gruntu,
- § 17 ust. 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów odnoszącego się do wystawiania "faktur końcowych".

W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji.
Decyzja niniejsza jest ostateczna.
Na decyzję służy prawo do wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczeni decyzji.