Pytanie:

Podatnik zwraca się o wyjaśnienie zasad opodatkowania w/w czynności na gruncie ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535) - zwanej dalej ustawą - tj. pyta jaką stawkę podatku VAT (0% czy 22%) należy zastosować w odniesieniu wykonywanych usług, czy też może usługa ta nie stanowi podstawy naliczenia VAT? Zdaniem Podatnika w przedstawionej sytuacji ma zastosowanie art. 27 ust.3 ustawy, który odnosi się do usług dostarczania (oddelegowania) personelu, a usługa jest świadczona na rzecz podatnika mającego siedzibę na terenie Niemiec. Wobec czego Podatnik wystawia fakturę bez podatku informując o tym usługodawcę, który powinien naliczyć i odprowadzić podatek w Niemczech.

Stan faktyczny w sprawie:

Podatnik prowadzi działalność w zakresie produkcji, przetwórstwa i konserwowania mięsa oraz ubocznych artykułów uboju; handel krajowy i zagraniczny, hurtowy i detaliczny.

Podatnik realizuje umowy na terenie Niemiec polegające na obsłudze kontraktów eksportowych na terenie Niemiec. Realizacja tych prac związana jest z przygotowaniem i kompleksową obsługą pod względem merytorycznym, ekonomicznym i prawnym usług eksportowych, polegających na:

• - zorganizowaniu i przygotowaniu (szkoleniu) pracowników zatrudnianych przy wykonywaniu kontraktu,
• - załatwianiu formalności związanych z uzyskaniem pozwoleń na pracę oraz wiz niemieckich,
• - zorganizowaniu dojazdu na miejsce wykonania kontraktu oraz powrotu po jej zakończeniu,
• - prowadzeniu rozliczeń kontraktu,
• - rozliczanie pracowników z wykonanej pracy, dochód oraz wypłata wynagrodzeń,
• - prowadzenie niezbędnej dokumentacji związanej z wykonaniem i rozliczeniem kontraktu, wymaganej przez przepisy polskie i niemieckie,
• - systematyczne przekazywanie Zleceniodawcy niezbędnych dokumentów dotyczących realizacji kontraktu w ustalony odrębnie sposób.

Podatnik do zapytania przedłożył także "Umowę obsługi kontraktu eksportowego", z której wynika, że Podatnik (Zleceniobiorca) jest pełnomocnikiem Zleceniodawcy (kontrahenta niemieckiego) uprawnionym do jego reprezentowania na terenie Niemiec i Polski w sprawach związanych z wykonaniem kontraktów w zakresie:

1. występowania przed urzędami państwowymi w sprawach załatwiania formalności niezbędnych dla uzyskania pozwoleń na pracę oraz wiz niemieckich,
2. zawierania umów o pracę z pracownikami oraz załatwiania wszelkich spraw związanych ze stosunkiem pracy,
3. wystawianie rachunków za usługi wykonane przez Zleceniodawcę w ramach Kontraktów.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Stosownie do art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest zatem ustalenie miejsca świadczenia usługi na zasadach określonych przepisami art. 27 i 28 ustawy.

Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, że w ramach zawartej z kontrahentem niemieckim umowy świadczy on usługę dostarczenia (oddelegowania) personelu, o której mowa w art. 27 ust. 4 pkt 5 ustawy.

Stosownie do art. 27 ust. 3 pkt 3 ustawy w przypadku gdy usługi o których mowa w ust. 4 ustawy - zatem także w/w usługi - są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Należy zaznaczyć, że w przypadku świadczenia omawianych usług na rzecz kontrahenta ze Wspólnoty, opodatkowanie w miejscu siedziby, prowadzenia działalności lub zamieszkania usługobiorcy następuje jedynie wówczas, gdy nabywca posiada status podatnika z kraju innego niż usługodawca.

Przyjmując zatem, że niemiecki kontrahent (zleceniodawca) jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, miejscem świadczenia usług dostarczania (oddelegowywania) personelu (art. 27 ust. 4 pkt 5) będzie terytorium Niemiec, usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym kraju.

Oznacza to, że przedmiotowa usługa nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 106 ust. 2 ustawy w/w usługa powinna zostać udokumentowana fakturą VAT. Zasady jakim powinna odpowiadać w takim przypadku faktura zostały wskazane w § 30 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U nr 97, poz.971). I tak faktury te nie muszą zawierać stawki podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, muszą jednak posiadać adnotację, że podatek zostanie rozliczony przez nabywcę. Powinny również zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim usługi te podlegałyby opodatkowaniu, gdyby zostały wykonane w Polsce a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Należy dodać, że powyższa zasada miejsca świadczenia usług (art. 27 ust. 3 pkt 3) nie dotyczy świadczenia usług dostarczania (oddelegowania) personelu na rzecz kontrahentów wspólnotowych, którzy nie są podatnikami podatku od wartości dodanej. W tym przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 27 ust. 1 ustawy będący ogólną regułą opodatkowania usług, tj. przedmiotowe usługi winny być opodatkowane według siedziby usługodawcy, w tym przypadku w Polsce wg stawki 22%-owej W takiej sytuacji Podatnik byłby obowiązany z tytułu świadczenia tych usług naliczyć podatek od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust 1 ustawy VAT w wysokości 22%.