Pytanie:

Czy usługa polegająca na udostępnieniu miejsca do emisji reklam na portalu internetowym świadczona na rzecz firmy z siedzibą w Stanach Zjednoczonych powinna być opodatkowana 22 % podatkiem VAT, czy też taką sytuację należy potraktować jako eksport usług i nie naliczać podatku VAT?

W przedmiotowym podaniu Spółka podała, że posiada portal internetowy umieszczony na serwerach w Polsce, gdzie udostępnia klientom miejsce do emisji reklam. Klientem Spółki jest m.in. firma zagraniczna, której siedziba znajduje się w Stanach Zjednoczonych. Firma ta, będąc klientem Spółki, ma możliwość emisji reklam, które sama zamieszcza na portalu, w związku z czym mogą one dotyczyć portali zagranicznych, jak i polskich, i odpowiednio przekierowywać połączenia na zagraniczne oraz polskie portale. Do tej pory za świadczone usługi drogą elektroniczną Spółka wystawiała faktury VAT z 22 % stawką podatku.

W uzupełnieniu wniosku, przesłanym faksem w dniu 17.07.2006 r., podano, iż spółka amerykańska, o której mowa we wniosku, nie posiada na terenie Polski oddziałów, w związku z czym nie prowadzi działalności na terenie Polski.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy tego typu usługa świadczona na rzecz firmy z siedzibą w Stanach Zjednoczonych powinna być opodatkowana 22 % podatkiem VAT, czy też taką sytuację należy potraktować jako eksport usług i nie naliczać podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa usługa świadczona na terytorium Polski podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22 %.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
- odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju,
- odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
- eksport towarów,
- import towarów,
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Dalsze przepisy szczegółowo definiują wyżej wymienione czynności. Nie podlegają zatem opodatkowaniu czynności, które nie spełniają warunków ściśle dla nich określonych w przedmiotowej ustawie. Ze względu za zakres przedmiotowego wniosku, spośród wskazanych powyżej czynności analizy wymaga jedynie odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju - niewątpliwym jest, iż odpłatne udostępnianie miejsca na portalu internetowym nie stanowi żadnej z pozostałych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które związane są z obrotem towarowym. Ponieważ zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie usług podlega opodatkowaniu wyłącznie w przypadku, gdy dokonywane jest na terytorium kraju (tj. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy), rozpatrzenie wniosku wymaga określenia miejsca świadczenia przedmiotowej usługi.

Miejsce świadczenia usług określają przepisy art. 27 i 28 ust. 1 - 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a także przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 28 ust. 9 ustawy, tj. § 4b - 4c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), przy czym zastosowanie poszczególnych przepisów zależy od rodzaju usług, a także od charakteru usługobiorcy i świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usługw przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz:
- osób fizycznych,osób prawnychoraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej,posiadających siedzibęlub miejsce zamieszkaniana terytorium państwa trzeciego(tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 5 ustawy), lub
- podatników (tj. podmiotów wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą, zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy) mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty Europejskiej, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę,
miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zdaniem tut. organu podatkowego usługi opisane we wniosku, polegające na udostępnianiu klientom miejsca do emisji reklam na portalu internetowym, spełniają definicję usług elektronicznych, zawartą w art. 2 pkt 26 ustawy, zgodnie z którym przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, których świadczenie z natury zależne jest od technologii informatycznej i z reguły usługi te są zautomatyzowane, wymagają niewielkiej interwencji człowieka oraz niemożliwe jest ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej; w szczególności usługami elektronicznymi są:
a) tworzenie i utrzymywanie stron internetowych, zdalne zarządzanie programami i sprzętem,
b) dostarczanie oprogramowania oraz jego uaktualnień,
c) dostarczanie obrazów, tekstu i informacji oraz udostępnianie baz danych,
d) dostarczanie muzyki, filmów i gier, w tym gier losowych i hazardowych, jak również przekazów o charakterze politycznym, kulturalnym, artystycznym, sportowym, naukowym i rozrywkowym oraz informacji o wydarzeniach,
e) usługi kształcenia korespondencyjnego
- do usług elektronicznych nie zalicza się usług nadawczych radiowych i telewizyjnych, chyba że program radiowy lub telewizyjny jest nadawany wyłącznie za pośrednictwem Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, oraz usług telekomunikacyjnych.

Zaliczenie wymienionych we wniosku usług do usług elektronicznych wynika także z art. 11 ust. 2 lit. f w związku z załącznikiem I do rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (publikacja: Dziennik Urzędowy L 288, 29/10/2005 P), które weszło w życie z dniem 1 lipca 2006 r., wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Wśród usług zaliczanych do usług świadczonych drogą elektroniczną (o których mowa w art. 9 ust. 2 lit. e) tiret dwunaste i załączniku L dyrektywy 77/388/EWG), w punkcie 3 lit. h) załącznika do powołanego rozporządzenia Rady wymieniono: dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych.

Cytowany wyżej przepis art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 9 ustawy niewątpliwie znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, tj. w odniesieniu do usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę na terytorium państwa trzeciego (Stanów Zjednoczonych). Tym samym miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi (przedsiębiorstwo ze Stanów Zjednoczonych) posiada siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona. Z treści pisma uzupełniającego, przesłanego faksem w dniu 17.07.2006 r., wynika, że kontrahent Spółki nie posiada na terenie Polski oddziałów oraz nie prowadzi na terytorium Polski działalności. Należy zatem uznać, że miejsce świadczenia tej usługi znajduje się poza terytorium Polski. Tym samym usługa, o której mowa we wniosku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie nie znajduje zastosowania ani podstawowa (22 %), ani żadna inna stawka podatku od towarów i usług.

Regulacje dotyczące zasad wystawiania faktur oraz danych, które powinny zawierać zawarte są w Rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90, poz. 798, sprostowanie Dz. U. z 2005 r. Nr 102, poz. 860). Zgodnie z §27 ust. 2 wymienionego rozporządzenia faktury stwierdzające świadczenie usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa trzeciego, powinny zawierać dane określone w §9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Przedstawione powyżej stanowisko tutejszego organu różni się zasadniczo od stanowiska Spółki wyrażonego w przedmiotowym wniosku. To ostatnie należy zatem uznać za nieprawidłowe, w związku z czym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.