Istota interpretacji:

Czy w przypadku wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, Spółka jest uprawniona do dokonania obniżenia podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres. w którym wystawione zostaną wewnętrzne faktury korygujące?

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest częścią międzynarodowej grupy działającej w pięciu sektorach: szkła płaskiego, opakowań szklanych, specjalistycznych materiałów technicznych, sektorze dystrybucji budowlanej, a także sektorze produktów dla budownictwa. Spółka jest producentem i dystrybutorem artykułów ściernych, obrabiarek narzędzi mechanicznych, jak również części i akcesoriów samochodowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonywała czynności, które zostały przez nią uznane za dostawę towarów opodatkowaną VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa z dnia 11 marca 2004 r. Dz. u. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). w związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne oraz deklarowała podatek VAT należny w odpowiednich deklaracjach VAT-7.

W wyniku ponownej analizy przepisów ustawy o VAT oraz dokumentów będących podstawą rozliczeń w zakresie VAT, Spółka uznała, że niesłusznie potraktowała nieodpłatne przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, jako podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 lipca 2009 r. (sygn. akt i SA/Po 465/09) wydanym na skutek skargi złożonej na interpretację indywidualną Ministra Finansów otrzymaną przez Spółkę.

W związku z powyższym, Spółka zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące do faktur wewnętrznych wystawionych uprzednio, a dokumentujących czynności nieobjęte dyspozycją art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zmniejszające podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, Spółka jest uprawniona do dokonania obniżenia podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawione zostaną wewnętrzne faktury korygujące...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystawienia wewnętrznych faktur korygujących uprzednio błędnie wystawionych faktur wewnętrznych, Spółka ma prawo do obniżenia podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawiona zostanie wewnętrzna faktura korygująca.

1. Możliwość korekty faktury wewnętrznej.
   Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, razie dokonywania nieodpłatnych przekazań towarów, Spółka zobowiązana jest do wystawienia faktury wewnętrznej. Zdaniem Spółki, przepisy regulujące zasady opodatkowania VAT przewidują możliwość wystawienia faktury korygującej w sytuacji niezasadnego wykazania podatku należnego na fakturze pierwotniej zarówno w przypadku faktur "zwykłych" (§ 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm. dalej rozporządzenie), jak i faktur wewnętrznych.
   Powyższe wynika z brzmienia § 14 w związku z § 23 rozporządzenia. Na podstawie § 14 Rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Natomiast, zgodnie z § 23 rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT.
2. Moment ujęcia korekty podatku należnego wynikającej z wystawienia wewnętrznej faktury korygującej.
   Zdaniem Spółki, ma ona prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę wynikającą z wystawienia wewnętrznej faktury korygującej w okresie, w którym wystawiona została wewnętrzna faktura korygująca.
   Przepisy ustawy o VAT nie regulują wprost, w którym okresie rozliczeniowym Spółka powinna uwzględnić korektę faktury wewnętrznej. Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Niniejszy przepis znajduje zastosowanie także odpowiednio w razie stwierdzenia na fakturze pomyłki w kwocie podatku i wykazania na fakturze kwoty podatku wyższą niż należna (por art. 29 ust. 4c ustawy o VAT). Zgodnie z powyższymi regulacjami, korekta faktury uwzględniana jest - co do zasady - w rozliczeniu podatkowym za okres w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą (pod warunkiem, iż podatnik otrzyma potwierdzenie przed upływem terminu na złożenie deklaracji).
   Należy wskazać, iż skoro w przypadku wystawienia faktur wewnętrznych wystawca faktury jest jednoczesne jej nabywcą to nie ma konieczności potwierdzenia otrzymania faktury przez nabywcę.
   W związku z tym, skoro ani przepisy ustawy o VAT, ani rozporządzeń wykonawczych nie dają podstawy do określenia późniejszego momentu dokonania obniżenia kwoty podatku należnego, Spółka ma prawo do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego w deklaracji VAT-7 za okres, w którym wystawiono korektę faktury wewnętrznej.
3. Orzecznictwo sądów administracyjnych oraz praktyka organów podatkowych.
   Przedstawione powyżej stanowisko Spółki odnośnie momentu ujęcia korekty faktury wewnętrznej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Spółka wskazała na wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 lutego 2008 r. (sygn. akt Ill SA/Wa 1940/07), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 stycznia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-1883/08-2/KK), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 stycznia 2009 r. (sygn. IBPP1/443-1612/08/AS) oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2008 r. (sygn. IPPP1-443-722/08-2/RK).
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku niezasadnie naliczoną na pierwotnej fakturze wewnętrznej powinno być dokonane w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka wystawi wewnętrzną fakturę korygującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na mocy § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz.1337 ze zm.), przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1. czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności,
2. dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Stosownie do § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

§ 14 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi, iż faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3. kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4. kwotę podwyższenia podatku należnego.

Zgodnie z § 14 ust. 3 cyt. rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

W myśl § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia, przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

We wniosku Spółka wskazała, iż w toku prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje ona nieodpłatnego przekazania towarów należących do jej przedsiębiorstwa dla celów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. Spółka potraktowała te nieodpłatne dostawy towarów jako dostawy towarów podlegające opodatkowaniu VAT. w związku z powyższym, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie Spółka doszła do wniosku, że niesłusznie potraktowała nieodpłatne przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, jako podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 14 lipca 2009 r. (sygn. akt i SA/Po 465/09) wydanym na skutek skargi złożonej na interpretację indywidualną Ministra Finansów otrzymaną przez Spółkę. w konsekwencji, Spółka zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących te czynności.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych przepisów prawnych stwierdzić należy, iż Spółka będzie miała prawo wystawić faktury korygujące do wystawionych faktur wewnętrznych (pod warunkiem oczywiście zasadności braku opodatkowania wcześniej opodatkowanej przez Spółkę czynności nieodpłatnego wydania towarów). Zgodnie bowiem z powołanym § 23 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. do faktur wewnętrznych dotyczących czynności określonych w art. 7 ust. 2 (nieodpłatne przekazanie towarów) i w art. 8 ust. 2 (nieodpłatne świadczenie usług) mają zastosowanie przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących, tj. m.in.: § 13, § 14 i § 21 tego rozporządzenia. Obowiązek odpowiedniego zastosowania przepisu § 14 cyt. rozporządzenia w związku z wcześniejszym opodatkowaniem czynności, które w ocenie Wnioskodawcy nie podlegają opodatkowaniu, powoduje zatem konieczność wystawienia faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących uprzednio opodatkowane czynności nieodpłatnego przekazania. Wnioskodawca będzie zatem mógł dokonać korekt wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących czynności nieodpłatnego przekazania towarów.

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1. w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
2. wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

W myśl art. 29 ust. 4c ustawy, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W przypadku nieodpłatnego przekazania towarów, podatnicy są obowiązani do wystawiania faktur wewnętrznych. Zasady wystawiania takich faktur są analogiczne jak faktur dokumentujących sprzedaż. Podatnicy mogą wystawiać owe faktury za okresy miesięczne do wszystkich transakcji w danym okresie rozliczeniowym. Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Nie można jednak na tej podstawie dojść do wniosku, iż faktury wewnętrzne nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, jeżeli były one ujęte w rejestrze sprzedaży i na ich podstawie Spółka wypełniała deklaracje VAT-7 to należy uznać, że weszły do obrotu prawnego. Skoro stan faktyczny wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania cytowanych wyżej przepisów w tej części.

Biorąc pod uwagę analizę powołanych przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wystawca wewnętrznej faktury korygującej może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego. Spółka powinna zatem wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne przekazania towarów, co stanowić będzie dla Spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje