Istota interpretacji:

Uznawanie faktur wystawianych przez nabywcę towarów za dokumenty podlegające zaewidencjonowaniu dla celów opodatkowania tym podatkiem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 11 stycznia 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznawania faktur wystawianych przez nabywcę towarów za dokumenty podlegające zaewidencjonowaniu dla celów opodatkowania tym podatkiem -jest nieprawidłowe.

W dniu 26 października 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 11 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznawania faktur wystawianych przez nabywcę towarów za dokumenty podlegające zaewidencjonowaniu dla celów opodatkowania tym podatkiem.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, nie jest natomiast zarejestrowany dla potrzeb tego podatku na terenie Hiszpanii.

Wnioskodawca zamierza dokonywać odpłatnych dostaw zbiorników gazu LPG dla "S" S.A. z siedzibą w Barcelonie, Hiszpania (zwanej dalej Nabywcą). Nabywca jest jednym z największych producentów samochodów osobowych, zarejestrowanym w Hiszpanii jako podatnik VAT UE dla wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. Dostarczane zbiorniki LPG będą transportowane na zlecenie Nabywcy do magazynu konsygnacyjnego położonego na terytorium Hiszpanii. Wnioskodawca nie będzie otrzymywał od przewoźnika dokumentów potwierdzających dotarcie ładunku do składu konsygnacyjnego. Transport do Hiszpanii będzie się odbywał na zlecenie i koszt Nabywcy. Wybrany przez niego przewoźnik będzie jedynie kwitował odbiór towarów w magazynie Wnioskodawcy położonym w kraju. Nabywca będzie pobierał zbiorniki z magazynu w miarę potrzeb. Z tytułu ich pobrania będzie wystawiał faktury VAT dokumentujące dostawy realizowane przez Wnioskodawcę na jego rzecz.

Wnioskodawca zawarł z Nabywcą odrębną, pisemną umowę upoważniającą go do wystawiania faktur VAT. Zwrócił się do Nabywcy z prośbą o uzupełnienie postanowień umowy, która po uzupełnieniu będzie zawierała m. in. postanowienia, iż:

• Wnioskodawca upoważnia Nabywcę do wystawiania w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy faktur związanych z roszczeniami Wnioskodawcy wynikającymi z dostaw towarów rodzajowo określonych w umowie,
• strony zobowiązują się przestrzegać dobrych praktyk handlowych obowiązujących w firmie Nabywcy; zgodnie z tymi praktykami (ustalonymi w formie pisemnej) każda ze stron zobowiązana jest do zawiadomienia drugiej strony - w trybie natychmiastowym - o zbyciu przedsiębiorstwa oraz o wykreśleniu z rejestru podatników VAT,
• Nabywca będzie wystawiał faktury (w tym faktury korygujące oraz duplikaty) zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. przepisami prawa hiszpańskiego,
• Nabywca będzie przedstawiał Wnioskodawcy faktury do akceptacji przez internet; w przypadku niezgłoszenia zastrzeżeń do faktury w terminie 15 dni od jej otrzymania przez Wnioskodawcę, faktura będzie uznawana za zaakceptowaną,
• umowa będzie obowiązywała przez czas nieokreślony, tj. tak długo, jak nie zostanie wyraźnie wypowiedziana przez którąkolwiek ze stron.

Nabywca będzie wystawiał faktury VAT dwa razy w miesiącu: 15. i ostatniego dnia każdego miesiąca. Umowa nie będzie określała terminu przedstawienia Wnioskodawcy faktur VAT do akceptacji. Nabywca zapewniał Wnioskodawcę, iż będzie wysyłał faktury do swoich dostawców pocztą elektroniczną w najbliższych dniach, po dniu ich wystawienia. Dodatkowo Wnioskodawca zamierza odbierać wszystkie faktury VAT za dany miesiąc w formie papierowej na początku następnego miesiąca, za pośrednictwem firmy kurierskiej. Faktury, które będą zawierały numery VAT UE stron transakcji, będą również potwierdzeniem przyjęcia przez Nabywcę towarów na terytorium Hiszpanii. Nabywca wymaga od Wnioskodawcy, aby faktury wystawiane przez niego były jedynymi fakturami, których Wnioskodawca będzie używał do rozliczania podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca będzie otrzymywał zamówienia na towary pocztą elektroniczną. Nabywca odmawia podpisywania jakichkolwiek dokumentów. W terminie 14 dni od podpisania uzupełnienia do ww. umowy Wnioskodawca zawiadomi (w formie pisemnej) Naczelnika Urzędu Skarbowego o jej zawarciu - z podaniem danych Nabywcy. Upoważnienie do wystawiania faktur VAT jest wymagane przez Nabywcę. Bez tego upoważnienia nie będzie nabywał towarów od Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do uznawania wystawianych przez Nabywcę faktur VAT za dokumenty podlegające zaewidencjonowaniu dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy też będzie zobowiązany do wystawiania faktur VAT na zasadach ogólnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą do rozliczenia należnego podatku od towarów i usług będą faktury wystawiane przez Nabywcę. Umowa, która po uzupełnieniu będzie wiązała strony transakcji, będzie zawierała wszystkie elementy wymagane zgodnie z przepisem § 6 rozporządzenia. Jedynie akceptacja faktur przez Wnioskodawcę nie będzie następowała w formie podpisu, jednakże zgodnie z art. 229 Dyrektywy 112/2006/WE Rady, nie można wymagać od podatników podpisywania faktur. Powyższy przepis Dyrektywy ma zastosowanie do wszystkich rodzajów faktur, również do faktur wystawianych przez nabywców. Wskazał, że wymóg akceptacji faktur w formie podpisu niweczyłby cel wprowadzenia instytucji samofakturowania, czyli uproszczenie obiegu faktur VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji zawartej w ust. 8 ww. artykułu, rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz.1337 ze zm.) – zwanym dalej rozporządzeniem - Minister Finansów określił m. in. szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania oraz przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

W świetle § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W myśl § 6 ust. 1 rozporządzenia, nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako "FAKTURA VAT", w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

1. jest podatnikiem zarejestrowanym, jako podatnik VAT czynny;
2. ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów - w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy,
3. w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, o której mowa w pkt 2, dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy, zawierającą w szczególności:
1. dane dotyczące dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, z którym zawarł tę umowę
2. datę zawarcia umowy,
3. okres obowiązywania umowy.

Ust. 2 tego paragrafu przesądza, że umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać:

1. postanowienia, iż podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi:
1. upoważnia nabywcę do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów, w jego imieniu i na jego rachunek,
2. poinformuje nabywcę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
2. postanowienia, iż podatnik dokonujący nabycia towarów lub usług:
1. będzie wystawiał faktury, faktury korygujące i duplikaty zgodnie z obowiązującymi przepisami,
2. będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu, z tym że termin przedstawienia do akceptacji oryginału faktury ma tak być określony w umowie, aby było możliwe dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi; kopia faktury pozostaje u dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi,
3. poinformuje drugą stronę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
3. określenie terminu jej obowiązywania, z tym że termin ten nie może być dłuższy niż 2 lata;
4. określenie towarów lub usług, w odniesieniu do których nabywca będzie wystawiał faktury w imieniu i na rzecz dokonującego dostawy lub usługodawcy w okresie obowiązywania umowy.

W § 6 ust. 3 rozporządzenia postanowiono, iż faktura wystawiana na zasadach określonych w ust. 1 i 2 powinna dodatkowo zawierać informację, kto był wystawcą faktury i że wystawił ją w imieniu i na rachunek podatnika wymienionego w fakturze, jako sprzedawca.

Z kolei zgodnie z treścią ust. 4 cytowanego paragrafu, w przypadku faktur wystawionych w formie elektronicznej akceptacja, o której mowa w ust. 2 pkt 2 lit. b, wyrażana jest w formie elektronicznej; przepisy § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119) oraz § 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy przeszkody formalne lub techniczne uniemożliwiają dokonanie akceptacji w formie elektronicznej, podatnik dokonuje akceptacji w formie podpisu na czytelnym wydruku przesłanej mu faktury (ust. 5 cyt. paragrafu).

Mając na uwadze konieczność podania pełnej podstawy prawnej mającej zastosowanie w przedmiotowej sprawie, należy wskazać, iż zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r., faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

1. bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2. poprzez wymianę danych elektronicznych zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

W myśl § 6 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., przepisy ust. 1 pkt 2, ust. 2-5 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli:

1. nabywcą towarów jest podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2. dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest podatnik, który został zarejestrowany jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 ustawy;
3. dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dostarczył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy pisemną informację, o której mowa w ust. 1 pkt 3, wraz z danymi nabywcy, z którym zawarł umowę.

W świetle cytowanych regulacji, istotną przesłanką do "przeniesienia" obowiązku wystawiania faktury z dostawcy na nabywcę jest zawarcie właściwej umowy, zawierającej postanowienia o charakterze oświadczenia woli, skutkujących zrzeczeniem się przez dostawcę swego ustawowego obowiązku wystawiania faktur i przeniesienie kompetencji w tym zakresie na nabywcę (forma udzielenia quasi-pełnomocnictwa) w związku z prowadzoną między stronami współpracą gospodarczą.

Powyższe regulacje mają swoje źródło we wspólnotowym prawie podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej.

Zgodnie bowiem z art. 224 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 ze zm.), faktury mogą być wystawiane przez nabywcę lub usługobiorcę w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na ich rzecz przez podatnika, jeżeli istnieje wcześniejsze porozumienie między tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

Państwa członkowskie, na terytorium których dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, ustalają zasady i warunki takiego wcześniejszego porozumienia i procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą lub usługobiorcą (ust. 2 tego artykułu).

W ust. 3 przedmiotowego artykułu zaznaczono, iż w odniesieniu do podatników dokonujących dostaw towarów lub świadczących usługi na ich terytorium państwa członkowskie mogą określić dodatkowe warunki wystawiania faktur przez nabywcę lub usługobiorcę. W szczególności mogą wymagać, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika.

Warunki, o których mowa w akapicie pierwszym, muszą być w każdym przypadku takie same, niezależnie od miejsca siedziby nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe oznacza, że Dyrektywa 2006/112/WE przyznała państwom członkowskim prawo określenia m. in. procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem (sprzedawcą) a nabywcą lub usługobiorcą. Jest to tryb szczególny dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu, tak więc jego specyfika nie wiąże się z bezwzględnym stosowaniem zakazu określonego w art. 229 ww. Dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie nie wymagają podpisywania faktur. Z powyższych regulacji wynika, iż to przepisy kraju sprzedawcy lub usługodawcy mają zastosowanie w zakresie spełnienia warunków formalnych dla możliwości zastosowania tej procedury, również w odniesieniu do formy i treści faktury.

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z treścią art. 109 ust. 3 tej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany jako podatnik VAT UE dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów) zawarł z kontrahentem (nabywcą zarejestrowanym w Hiszpanii jako podatnik VAT UE dla wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów) pisemną umowę, upoważniającą go do wystawiania faktur VAT. Umowa - zgodnie z aneksem - będzie zawierała wszystkie elementy określone w § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Nabywca będzie wystawiał faktury (w tym faktury korygujące oraz duplikaty) zgodnie z przepisami prawa hiszpańskiego. Akceptacja faktur przez Wnioskodawcę nie będzie następowała w formie podpisu, gdyż nabywca będzie przedstawiał je do akceptacji przez internet.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą uznawania faktur wystawianych przez Nabywcę za dokumenty podlegające zaewidencjonowaniu dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne, w tym przede wszystkim treść § 6 ww. rozporządzenia wykonawczego, należy uznać że w sytuacji, gdy nabywca będzie wystawiał faktury (w tym faktury korygujące oraz duplikaty) zgodnie z przepisami prawa hiszpańskiego, nie zostaną spełnione warunki do uznania ich za "faktury VAT" w rozumieniu przepisów prawa krajowego. Jak już bowiem wskazano powyżej to państwo członkowskie, na terytorium którego dokonywana jest dostawa towarów ma obowiązek ustalić zasady i warunki porozumienia między kontrahentami w zakresie "samofakturowania" oraz procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą. Skoro miejscem świadczenia czynności realizowanych przez Wnioskodawcę (wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów) będzie terytorium Polski, wystawiający faktury (nabywca) winien stosować przepisy obowiązujące w Polsce, w tym w zakresie obowiązku akceptacji przez Wnioskodawcę oryginałów i kopii faktur w formie podpisu: zarówno tradycyjnego, jak też przewidzianego w rozporządzeniu w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur. W związku z powyższym należy stwierdzić, że "faktury" wystawiane przez nabywcę, nie mogą być dokumentami zwalniającymi Wnioskodawcę z obowiązku wystawienia faktur VAT na zasadach ogólnych.

Takiej kwalifikacji prawnopodatkowej, nie mogą zmieniać ustalenia umów zawartych między kontrahentami.

Końcowo informuje się, że kwestia dokumentów niezbędnych do zastosowania 0% stawki podatku przewidzianej dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-888b/09/MD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Referencje