Istota interpretacji:

wystawianie faktur korygujących w formie papierowej do faktur wystawionych w formie elektronicznej

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki, jest dystrybucja sprzętu elektronicznego oraz komputerowego. Dystrybuowane przez Spółkę produkty są nabywane przez firmy zajmujące się detaliczną lub hurtową sprzedażą towarów (w tym sprzętu elektronicznego oraz komputerowego), zwane dalej "Dealerami".

Spółka zamierza wdrożyć system umożliwiający wystawianie, przesyłanie i archiwizowanie faktur w formie elektronicznej poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych (umowa w sprawie europejskiego modelu EDI została opisana w art. 1 zalecenia Komisji Europejskiej z dnia 19 października 1994r. nr 94/820/WE odnoszącego się do aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, Dz. Urz. UE L 338 z 28/12/1994, zwanego dalej Zaleceniem). Faktury elektroniczne będą wystawiane i przesyłane Dealerom, którzy wyrażą akceptację na tę formę wystawiania i przesyłania faktur, podpisując ze Spółką umowę o elektronicznej wymianie danych, zwaną dalej "Umową", opracowaną w oparciu o Zalecenie Komisji Europejskiej.

Faktury elektroniczne wystawiane przez Spółkę będą przekazywane Dealerom za pośrednictwem systemu lnterLink. System InterLink jest platformą internetową służącą do bezpośrednich kontaktów Dealerów ze Spółką (w tym w szczególności do składania zamówień handlowych), udostępnianą Dealerom na podstawie zawartych umów handlowych. System lnterLink posiada wbudowany XML-gateway, tj. interfejs umożliwiający automatyzację wymiany danych w postaci elektronicznej.

Faktury elektroniczne będą wystawiane w formacie XML umożliwiającym ich import do systemu księgowego Dealera. Komunikaty EDI (zawierające zakodowaną fakturę elektroniczną) będą udostępniane przez Spółkę i pobierane przez Dealera w tym samym formacie, tj. XML. Spółka dostarczy dealerom specyfikację techniczną faktury elektronicznej zakodowanej w formacie XML.

Dostępne będą dwa tryby wymiany danych:

• poprzez XML-gateway, tj. jednolity interfejs Spółki służący do integracji systemów informatycznych Dealera z platformą systemową Spółki (tryb automatyczny) - stosowany w przypadku automatyzacji pobierania dokumentów z systemu Spółki bezpośrednio do systemu Dealera,

• poprzez pobieranie elektronicznego komunikatu przez stronę WWW (tryb interaktywny) - tryb ten będzie stosowany w przypadkach, gdy Dealer nie będzie chciał lub okresowo nie będzie mógł korzystać z trybu automatycznego.
  
  

W obydwu wyżej wskazanych trybach będzie również możliwe pobranie wizualizacji komunikatów EDI zawierających zakodowaną fakturę elektroniczną. Wizualizacja będzie przedstawieniem treści informacyjnej faktury elektronicznej na ekranie lub na wydruku. Do zapisu wizualizacji będzie wykorzystywany format PDF.

System EDI Spółki umożliwia powiadamianie Dealerów e-mailem o przekazaniu do XML-gateway’a nowych faktur elektronicznych. Rejestrowany będzie także fakt pobrania faktury elektronicznej do systemu Dealera.

Wzór Umowy, która będzie zawierana z Dealerami, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

W szczególności, strony Umowy zobowiązują się wdrożyć i utrzymywać procedury i środki bezpieczeństwa w celu zagwarantowania ochrony komunikatów EDl przed zagrożeniem w postaci nieuprawnionego dostępu, modyfikacji, opóźnienia, zniszczenia lub utraty. Procedury i środki bezpieczeństwa obejmują weryfikację pochodzenia, weryfikację integralności, niezaprzeczalność pochodzenia i odbioru oraz poufność komunikatów EDI.

Strony Umowy zobowiązują się przechowywać kompletną chronologiczną ewidencję wszystkich komunikatów EDl (w szczególności faktur elektronicznych) wymienionych pomiędzy Stronami w związku z realizacją transakcji handlowych. Komunikaty EDI będą przechowywane przez Spółkę w formacie, w jakim zostały wysłane, a przez Dealera w formacie, w jakim je otrzymał. Elektroniczne ewidencje komunikatów EDI będą przechowywane przez 6 lat, w sposób umożliwiający pełny i ciągły dostęp do tych danych drogą elektroniczną. Możliwy będzie również udokumentowany pobór i wydruk komunikatów EDI.

Strony Umowy gwarantują, że system archiwizacji faktur elektronicznych zapewnia bezpieczeństwo przechowywanych dokumentów oraz możliwość udostępniania dokumentów na żądanie organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowych. W szczególności strony Umowy zapewnią odpowiednie procedury bezpieczeństwa chroniące dokumenty przed przypadkowym usunięciem lub modyfikacją, umyślnym usunięciem lub modyfikacją, utratą dokumentów w przypadku awarii sprzętu komputerowego.

W pierwszym etapie wdrażania systemu wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej system nie będzie posiadał funkcjonalności wystawiania faktur korygujących w formie elektronicznej. W konsekwencji, Spółka będzie wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej. Na korektach faktur w formie papierowej będzie adnotacja informująca, że jest to korekta do faktury elektronicznej.

W przyszłości Spółka planuje dalszy rozwój systemu wystawiania, przesyłania i archiwizowania faktur w formie elektronicznej poprzez wprowadzenie funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy brak funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej w systemie stanowi przeszkodę techniczną, o której mowa w § 5 ust. 2 Rozporządzenia i czy do momentu wprowadzenia takiej funkcjonalności Spółka może wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej... W konsekwencji, czy wystawione w formie papierowej korekty faktur elektronicznych zmniejszające podstawę opodatkowania będą upoważniały Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o podatku VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z § 5 ust. 1 Rozporządzenia faktury korygujące oraz duplikaty faktur do faktur wystawianych i przesłanych w formie elektronicznej przesyła się w tej samej formie.

Jednocześnie, zgodnie z § 5 ust. 2 Rozporządzenia w przypadkach, gdy przeszkody formalne lub techniczne uniemożliwiają wystawianie i przesłanie dokumentu, o którym mowa w ust. 1, w formie elektronicznej, w szczególności w przypadku cofnięcia przez odbiorcę faktur zgody na ich wystawianie i przesyłanie w formie elektronicznej, podatnik wystawa ten dokument w formie papierowej, zamieszczając na nim adnotację, że odpowiednio faktura korygująca lub duplikat faktury dotyczy faktury wystawionej w formie elektronicznej.

Zdaniem Spółki, brak funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej w systemie stanowi przeszkodę techniczną, o której mowa w § 5 ust. 2 Rozporządzenia. W konsekwencji, do momentu wprowadzenia takiej funkcjonalności Spółka może wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej.

W przekonaniu Spółki, przeszkody, o których mowa w § 5 ust. 2 Rozporządzenia, nie są ograniczone do sytuacji przemijających i wyjątkowych.

Stanowisko Spółki wynika z gramatycznej wykładni przepisu § 5 ust. 2 Rozporządzenia. Jako przykład przeszkody uniemożliwiającej wystawianie i przesłanie faktury korygującej zostało wymienione cofnięcie przez odbiorcę faktury zgody na wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej. Cofnięcie takiej zgody z założenia nie ma charakteru przemijającego, ponieważ wskutek cofnięcia zgody na wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej podatnik na stałe traci możliwość wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej. Także użyte we wskazanym przepisie przez ustawodawcę sformułowanie "wystawianie", a nie "wystawienie" wskazuje na to, że § 5 ust. 2 Rozporządzenia dotyczy również przeszkód o charakterze trwałym. Z definicji "wystawianie" jest czynnością mnogą i nie ma charakteru jednorazowego.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) "przeszkodą" jest "to, co utrudnia lub uniemożliwia zrealizowanie czegoś", a "techniczny" znaczy "odnoszący się do techniki jako dziedziny wiedzy". Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę znaczenie słów użytych w § 5 ust. 2 Rozporządzenia, można stwierdzić, że brak funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej w systemie stanowi przeszkodę techniczną, o której mowa w tym przepisie.

Argumentem potwierdzającym słuszność stanowiska zaprezentowanego przez Spółkę jest również brzmienie przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11/12/2006), zwanej dalej "Dyrektywą VAT".

Zgodnie z art. 233 Dyrektywy VAT państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

1. za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 2 pkt 2) dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 1999/93/WE z dnia 13 grudnia 1999r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych;
2. za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 zalecenia Komisji 1994/820/WE z dnia 19 października 1994r. dotyczącego aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, w przypadku gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

Jednocześnie, art. 233 Dyrektywy VAT dopuszcza wprowadzenie przez państwa członkowskie następujących wymagań dotyczących wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej:

• w przypadku faktur zabezpieczonych zaawansowanym podpisem elektronicznym - możliwe jest wprowadzenie wymogu, aby zaawansowany podpis elektroniczny był oparty na kwalifikowanym certyfikacie i został sporządzony za pomocą bezpiecznego urządzenia służącego do składania podpisów w rozumieniu art. 2 pkt 6 i 10 dyrektywy 1999/93/WE;

• w przypadku faktur wystawionych i przesłanych za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI) - możliwe jest wprowadzenie wymogu przesłania dodatkowego zestawienia podsumowującego w formie papierowej.
  
  

W myśl art. 234 Dyrektywy VAT państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Należy również zwrócić uwagę na przepis art. 218 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale. Jednocześnie, na podstawie art. 219 Dyrektywy VAT za fakturę uznaję się dokument lub notę, która zmienia fakturę pierwotną i odnosi się do niej w sposób wyraźny i jednoznaczny.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy Dyrektywy VAT, nie ma podstaw, aby odmówić mocy prawnej wystawionej w formie papierowej fakturze korygującej do faktury elektronicznej. Wynika to z faktu, że:

• wystawiona w formie papierowej faktura korygująca do faktury elektronicznej będzie zmieniać fakturę pierwotną oraz będzie zawierać adnotację, że faktura korygująca dotyczy faktury wystawionej w formie elektronicznej (zgodnie z § 5 ust. 2 Rozporządzenia), co oznacza, że zostaną spełnione przesłanki określone w art. 219 Dyrektywy VAT;

• Polska nie ma prawa nakładać na podatników innych obowiązków lub formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną poza wymogami określonymi w art. 233 Dyrektywy VAT.
  
  

Prawidłowość stanowiska Spółki została potwierdzona przez liczne wyroki sądowe. W szczególności, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w wyroku z dnia 18 września 2008r., sygn. akt I FSK 163/08, że:

"W związku z tym, że z przepisu § 5 ust. 2 rozporządzenia nie wynika wyraźnie, by dotyczył on jednorazowych i przemijających przeszkód, a przy tym mając na względzie to, że faktury korygujące, czyli faktury zmieniające fakturę pierwotną, podobnie jak duplikaty faktur, wystawiane są z zasady w sytuacjach wyjątkowych, to uznanie, że braki systemu zalecanego przez Radę WE w zakresie wystawiania faktur korygujących nie są przeszkodą techniczną, o której mowa w tym przepisie, byłoby nie tylko interpretacją zawężającą, ale też utrudniającą podatnikom posługiwanie się nowoczesnymi technikami wystawiania i przesyłania faktur."

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ("WSA") w Warszawie w wyroku z dnia 26 stycznia 2009r., sygn. akt III SA/Wa 1870/08;

"Sąd stwierdza, że posłużenie się w treści § 5 ust. 2 rozporządzenia sformułowaniem "wystawianie" może oznaczać ciągłą niemożliwość wystawiania faktur, spowodowaną przeszkodami natury formalnej, bądź technicznej, a nie tylko czasową niemożność, o której pisze Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji."

Podobne zdanie wyraził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 3 listopada 2008r., sygn. akt III SA/Wa 1034/08:

"(...) zdaniem Sądu, stan faktyczny opisany przez Spółkę, dotyczący niemożności wystawienia przez system, stosowany przez nią, e-faktury korygującej w formie elektronicznej, tylko w papierowej, jest przeszkodą techniczną, o której mowa w § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów o fakturach elektronicznych, a wystawiona papierowa faktura korygująca ma tożsamą moc prawną co e-faktura."

Kolejnym wyrokiem potwierdzającym jednolitą linię interpretacyjną sądów administracyjnych w omawianym zakresie jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 września 2007r., sygn. akt III SA/Wa 1054/07:

"Zdaniem Sądu, stan faktyczny opisany przez Skarżącą, dotyczący niemożności wystawienia przez system stosowany przez Skarżącą e-faktury korygującej w formie elektronicznej, tylko w papierowej, jest przeszkodą techniczną o której mowa w § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2007r."

Stanowisko zaprezentowane w przytoczonych powyżej wyrokach sądów administracyjnych zostało przyjęte również przez organy podatkowe, czego wyrazem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2009r., sygn. IPPP1-443-445/07-7/S/JF:

"(...) za przeszkodę techniczną należy uznać również ograniczenia systemu informatycznego polegające na braku możliwości wystawiania faktur korygujących w formie elektronicznej. (...)

(...) w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z przeszkodą techniczną, o której mowa w § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów o fakturach elektronicznych, uzasadniającą wystawienie faktury korygującej w formie papierowej, a wystawiona papierowa faktura korygująca ma taką samą moc prawną co faktura wystawiona w formie elektronicznej."

Jak zostało wyżej wskazane, zdaniem Spółki, Spółka ma prawo wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej, a wystawiona w formie papierowej korekta faktury elektronicznej ma taką samą moc prawną jak faktura wystawiona w formie elektronicznej.

W konsekwencji, w Spółki przekonaniu, wystawione w formie papierowej korekty faktur elektronicznych zmniejszające podstawę opodatkowania będą upoważniały Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o podatku VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Zdaniem Spółki, zasady obniżania podstawy opodatkowania znajdą zastosowanie w przypadku wystawionych w formie papierowej korekt faktur elektronicznych.

Podsumowując, Spółka uważa, że:

• brak funkcjonalności wystawiania korekt faktur w formie elektronicznej w systemie stanowi przeszkodę techniczną, o której mowa w § 5 ust. 2 Rozporządzenia;

• do momentu wprowadzenia takiej funkcjonalności Spółka może wystawiać korekty faktur elektronicznych w formie papierowej;

• wystawione w formie papierowej korekty faktur elektronicznych zmniejszające podstawę opodatkowania będą upoważniały Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 4a o podatku VAT.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje