Istota interpretacji:

Opodatkowanie czynności za, które otrzymano premię pieniężną, w związku z realizacją określonego poziomu zakupów w określonym czasie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu 16 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, za które otrzymano premię pieniężną -jest nieprawidłowe.

W dniu 24 listopada 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 lutego 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, za które otrzymano premię pieniężną .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na Polskę, Białoruś i Ukrainę pieców i wkładów kominkowych produkowanych przez "J" (spółkę prawa norweskiego, posiadającą 100% udział w kapitale zakładowym Wnioskodawcy). W ramach wzajemnej współpracy między tymi podmiotami została zawarta umowa na promocję określonych typów pieców, której jedno z postanowień zakładało, że w przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę pewnego minimalnego poziomu sprzedaży pieców objętych promocją, zakupionych od spółki matki (w odniesieniu do każdego rodzaju zakupionego asortymentu z osobna), Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania od spółki matki premii pieniężnej uzależnionej od ilości pieców sprzedanych w okresach promocyjnych, określonych w umowie. Wysokość tej premii była ściśle powiązana z aktualnymi cenami zakupu pieców i stanowiła sumę iloczynów określonego procentu aktualnej ceny zakupu pojedynczego pieca oraz ilości sprzedanego w okresie promocyjnym towaru. W związku z zakończeniem okresu promocyjnego, trwającego od 15 maja 2008 r. do 15 lipca 2008 r., w trakcie którego Wnioskodawca zrealizował wymagany poziom sprzedaży, w miesiącu sierpniu 2008 r. spółka norweska wystawiła dokument księgowy-credit note, w którym uznała swój dług względem Wnioskodawcy z tytułu udzielonej premii. Nota ta nie była powiązana z konkretną dostawą towaru, ponieważ produkty sprzedawane w okresach promocyjnych znajdowały się na magazynach przed zawarciem umowy i pochodziły z wielu różnych dostaw.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielenie Wnioskodawcy premii za osiągnięcie określonego minimalnego poziomu sprzedaży promocyjnych towarów stanowi zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, powodując zarazem obowiązek wystawienia przez Wnioskodawcę dla spółki matki faktury VAT z 22% stawką podatku...

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie przez sprzedawcę premii za zrealizowanie określonego poziomu sprzedaży zakupionego uprzednio u niego asortymentu stanowi zdarzenie niepodlegające przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi ona stanowić odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług. Przekazanie premii z definicji nie można uznać za dostawę towaru, ponieważ jej przedmiotem jest pieniądz, który nie stanowi towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy przekazania premii nie można uznać również za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu usługą jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, które nie stanowi dostawy towarów, przy czym chodzi tu jedynie o te świadczenia, które są realizowane za wynagrodzeniem. Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował użytego w tym przepisie pojęcia świadczenia, przy interpretacji tego pojęcia należy odwołać się do stosownych przepisów prawa cywilnego. Udzielenia Wnioskodawcy przez spółkę matkę premii pieniężnej w związku ze zrealizowaniem określonego poziomu sprzedaży towarów nie można uznać za wynagrodzenie za wykonane na jego rzecz świadczenie w cywilistycznym rozumieniu tego słowa. W tym przypadku poza transakcją sprzedaży pomiędzy sprzedającym i kupującymi nie doszło do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedającego towary. Brak jest przy tym dostatecznie jednoznacznego i bezpośredniego powiązania pomiędzy otrzymywanymi premiami, a określonymi (dobrowolnymi i autonomicznymi) zachowaniami Wnioskodawcy, które pozwalałoby uznać, że premia jest wynagrodzeniem za określone zachowanie tego podmiotu. Tym samym brak jest również podstaw do uznania faktu udzielenia takiej premii za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy dodać, że aby uznać daną czynność za odpłatną usługę (a tylko taka podlega zgodnie z art. 5 ust. 1 opodatkowaniu), pomiędzy zachowaniem się stron powinna zachodzić ekwiwalentność świadczeń. Tymczasem z tytułu otrzymania premii nabywca usługi nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia na rzecz sprzedawcy (udzielającego premii). W związku z tym nie można uznać, że stosunek prawny, pozostający w związku z premią pieniężną ma w tym przypadku charakter ekwiwalentny. Premia zatem nie stanowi odpłatności za wykonanie (zrealizowanie) określonego wolumenu sprzedaży. Taki też pogląd - na gruncie spraw dotyczących premii za osiągnięcie określonego poziomu obrotów (zbliżonej swym charakterem do premii wypłacanej Wnioskodawcy w niniejszej sprawie) - wyrażają polskie sądy administracyjne (wyrok WSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1967/07, NSA w Warszawie z 6 lipca 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt. III SA/Wa 4080/06) oraz przedstawiciele doktryny prawa podatkowego (np. A. Bartosiewicz -Komentarz do art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex 2007).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z ust. 3 cyt. artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie zawartej umów o współpracy Spółka otrzymała premię pieniężną od spółki matki za dokonanie w okresie promocyjnym zakupów od niej towarów handlowych (pieców) o określonej wartości. W tym przypadku wskazać należy, że działania Spółki, polegające na realizacji określonego poziomu zakupów oraz dalszej sprzedaży pieców, mają bezpośredni wpływ na wypłatę wynagrodzenia. Wypłacona gratyfikacja pieniężna zależy bowiem od określonego zachowania nabywcy (zrealizowanie wymaganej minimalnej sprzedaży pieców w okresie promocyjnym), co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na charakter premii pieniężnej jako wynagrodzenia za podjęcie starań w celu zwiększenia sprzedaży asortymentu towaru dostarczanego przez podmiot wypłacający gratyfikację, bowiem z prowizyjnego charakteru wynagrodzenia wynika, że jest ono uzależnione od zachowania kontrahenta - premia wypłacona została po osiągnięciu danego pułapu obrotów - co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usług przez stronę otrzymującą takie wynagrodzenie, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zauważyć trzeba, że w przedstawionym stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usługi. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłacona premii nie miała charakteru dobrowolnego, gdyż uzależniona była od konkretnych zachowań. Zawarta umowa handlowa uzależniła przyznanie Wnioskodawcy premii pieniężnej za zrealizowanie ustalonego w tej umowie poziomu sprzedaży towarów zakupionych uprzednio u kontrahenta z Norwegii. Czynności te są odrębnie wynagradzane, z tytułu nabycia towarów wynagrodzenie płaci nabywca (Wnioskodawca), natomiast w przypadku premii pieniężnej, wynagrodzenie za świadczoną usługę wypłaca spółka matka, będąca równocześnie dostawca towarów.

Usługobiorcą jest w tym przypadku kontrahent, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której Spółka, jako kupujący, zdecydowała się na nabycie towarów u niego, a kontrahent wypłacił Spółce gratyfikację z tego tytułu. Gratyfikacja ta jest więc wynagrodzeniem za świadczenie usługi polegającej na realizacji warunków umowy zmierzającej do osiągnięcia odpowiedniego pułapu obrotów i rodzi powstanie obowiązku podatkowego dla Spółki. Wypłata przedmiotowej premii pieniężnej jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się Spółki. Zachowanie to stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz kontrahenta norweskiego (spółki matki), a jako zapłatę za wykonaną usługę Spółka otrzymała wynagrodzenie.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Stosownie do ust. 4 ww. artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych, w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (korekty faktur).

W związku z powołanymi wyżej przepisami należy stwierdzić, że w przypadku kiedy premia pieniężna, która wypłacana jest z tytułu dokonywania przez nabywcę zakupów towarów o określonej ilości w określonym czasie i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacona premia związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu wg stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Mając na uwadze fakt, iż w odniesieniu do usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz kontrahenta norweskiego nie mają zastosowania zastrzeżenia, o których mowa w art. 27 ust. 2-6 i art. 28 wskazanej ustawy, miejscem jej świadczenia jest Polska. Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wymienione przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny wskazują, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, a otrzymujący wynagrodzenie jest zobowiązany do udokumentowania przedmiotowej usługi fakturą VAT i opodatkowania na terenie kraju wg stawki wynoszącej 22%.

Ustosunkowując się do powołanych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, stwierdzić należy - uznając rolę i znaczenie orzecznictwa sądowego w zakresie wskazywania kierunków wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego - iż każdorazowo orzeczenie sądu jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie i tylko do niej się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa, którymi na terytorium RP są - zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) - Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja Strony przedstawiona we wniosku jest tożsama. Aby można było utożsamić dany wyrok musiałby on zapaść w sprawie o identycznym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.