Pytanie:

Czy "urealniając cenę" przy użyciu not księgowych Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dodatkowymi kosztami, które wpłynęły na "urealnienie ceny"?

Spółka jest podmiotem współpracującym z licznymi kontrahentami posiadającymi siedziby na terenie Unii Europejskiej ( dalej: UE). Jednym z głównych przedmiotów działalności jest produkcja płyt DVD, które są sprzedawane i wywożone z terytorium Polski. Na mocy zawartych umów, cena sprzedaży jest kalkulowana w oparciu o tzw. koszt plus. Ze względu na fakt, iż produkcja dokonuje się w krótkich seriach na bieżąco nie jesteśmy w stanie w oparciu o przyjęte metody rozliczyć/ustalić poprawnie na podstawie kosztu bieżącego ceny sprzedaży. W związku z powyższym zgodnie z przyjętymi unormowaniami co kwartał następuje- tzw. urealnienie ceny sprzedaży- wyliczenie czy w danym okresie cena uwzględniała wszystkie niezbędne elementy kalkulacyjne. W momencie gdy występują różnice, wystawiane są korekty korygujące w zależności od potrzeby "in plus" bądź "in minus". Należy nadmienić, iż wyprodukowane towary są głównie przedmiotem bądź wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu , a więc korzystają z 0% stawki podatku VAT. Obecnie chcielibyśmy "dodatkowe elementy ceny - urealnienie ceny" rozliczać poprzez obciążanie kontrahenta notami księgowymi.

2. Pytania podatnika:Czy "urealniając cenę" przy użyciu not księgowych Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dodatkowymi kosztami, które wpłynęły na "urealnienie ceny"?

3.Stanowisko wnioskodawcy co do oceny stanu faktycznego: W art. 86 ust. 1 ustawy uregulowano, iż w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art.15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Treść tego przepisu wskazuje, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego- czyli powstanie zobowiązania podatkowego. Zasada ta jest wyrazem zasady neutralności, wynikającej zarówno z VI Dyrektywy VAT jak i licznych wyroków polskich sądów. Zasada neutralności jest fundamentalną cechą podatku od wartości dodanej, wyrażoną między innymi w wyroku NSA z dnia 07 czerwca 2004r. - FSK 87/2004. W przedmiotowym wyroku- NSA poszedł nawet dalej w pełni implementując zasadę VI Dyrektywy odnosząc się do zasady pełnej neutralności podatku VAT. W wyroku stwierdzono, iż " sprzedawca towarów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, które następnie zostały wniesione jako aport do spółki , nie musi korygować swojej deklaracji podatkowej VAT". Takie stanowisko zostało w pełni ugruntowane nie tylko wyrokami polskich sądów, lecz także potwierdzone w licznych interpretacjach wydawanych przez urzędy i izby skarbowe. Zasada neutralności wynika także z licznych orzeczeń ETS w sprawach takich jak: LANGEST sprawa C-165/03, Kretztechnik AG sprawa C-465/03, Midland Bank sprawa C-98/98, Waterschap Zeeuws Vlaanderen sprawa C-378/02 , czy w końcu Rompelman sprawa 268/83. To tylko przykładowe wyroki, których zbiór jest znacznie bogatszy, które potwierdzają zasadę neutralności, a tym samym umożliwiają pełne odliczenie podatku naliczonego w przypadku gdy Spółka wykonuje czynności opodatkowane. W związku z powyższym uważamy, iż dokonując na rzecz kontrahenta wewnątrzwspólnotowej dostawy czy eksportu opodatkowanych wg stawki 0%, czyli dokonując czynności opodatkowanych, a nabyte towary i usługi stanowią koszt uzyskania przychodu, gdyż są związane z wykonywaniem czynności wchodzących w skład kalkulacji ceny mamy prawo na mocy art.86 ust. 1 do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z "urealnieniem ceny sprzedaży" - a więc dodatkowymi kosztami w przypadku gdy obciążenie kontrahenta "tymi kosztami" następuje przy wykorzystaniu not księgowych. Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone ukazującymi się w ostatnim czasie interpretacjami urzędów skarbowych, publikowanymi na stronach internetowych Ministerstwa Finansów. Wierzymy, iż działając w zaufaniu do organów władzy podatkowej nasza prośba zostanie przychylnie rozpatrzona. Podobna sprawa została przychylnie rozpatrzona między innymi w Postanowieniu Nr LUS/I-2/443/114/05/KW wydanym przez Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego.

4.Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym

Zasady dokumentacji operacji gospodarczych w jednostkach zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych określają przepisy rozdziału 2, a w szczególności art. 20-22 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości ( publikacja : tekst jednolity Dz. U. z 2002r., nr 76 poz. 694 z 2003r. z późn. zmianami). Ustawa ta nakłada obowiązek, aby do ksiąg rachunkowych danego okresu sprawozdawczego zostało wprowadzone, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym, a podstawę tych zapisów stanowiły dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane "dowodami źródłowymi", do których zalicza się m.in. dowody zewnętrzne obce- otrzymane od kontrahentów, zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom. Cytowana ustawa o rachunkowości określa minimum wymogów, jakim powinien odpowiadać dowód księgowy, jeżeli zakresu jego treści nie rozszerzają inne przepisy- zgodnie z brzmieniem art. 21 ustawy o rachunkowości dowód księgowy powinien zawierać conajmniej:

1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego, 2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, 3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

W ocenie organu podatkowego notę księgową stosuje się w zakresie korekt w rozrachunkach z kontrahentami , w sytuacji gdy nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług tj. dotyczących operacji niezwiązanych z udokumentowaniem fakturą VAT lub fakturą korygującą VAT. W sytuacji gdy wystawiającym dokument jest podatnik podatku od towarów i usług , a dokumentowana jest sprzedaż ( w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług), której przedmiotem jest towar lub usługa w rozumieniu tejże ustawy, na wystawcy ciąży obowiązek wystawienia faktury VAT określony w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zmianami), gdzie wskazano, że obowiązanymi do wystawiania faktur VAT są podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy i zgodnie z § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005r. nr 95, poz. 798) , jedynie zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej wystawiają faktury oznaczone wyrazami "Faktura VAT". Powyższy obowiązek dokumentowania operacji gospodarczych za pomocą faktur VAT spoczywa na podmiotach dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast w sytuacji , gdy dokumentowane jest zdarzenie niewymienione powyżej , brak jest podstaw do wystawiania faktur VAT - w tym przypadku można wystawić notę księgową.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę cena sprzedaży towarów wywożonych z terytorium Polski ( eksport i WDT) jest kalkulowana w oparciu o tzw. koszt plus. Zgodnie z przyjętymi unormowaniami co kwartał następuje- tzw. urealnienie ceny sprzedaży- wyliczenie czy w danym okresie cena uwzględniała wszystkie niezbędne elementy kalkulacyjne. W myśl postanowień art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają następujące czynności: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów;import towarów;wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. a powyższe czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 cytowanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast w myśl art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Z powyższego należy stwierdzić , że w sytuacji Wnioskodawcy tzw. urealnienie ceny sprzedaży" ma bezpośredni związek z obrotem z tytułu eksportu i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a zatem stwierdzone różnice w cenie sprzedaży ( in plus lub in minus) nie mogą być udokumentowane notami księgowymi. W tym przypadku bowiem , stwierdzone różnice w cenie sprzedaży mają bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku od towarów i usług poprzez prawidłowe wykazanie wysokości podstawy opodatkowania. A zatem dla udokumentowania powyższych operacji gospodarczych konieczne jest wystawienie faktur korygujących, w zależności od stwierdzonej różnicy w cenie sprzedaży na zwiększenie bądź zmniejszenie wielkości eksportu lub dostaw wewnątrzwspólnotowych. Kwestie dotyczące faktur, w tym również zasady wystawiania faktur korygujących zostały szczegółowo określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005r. nr 95, poz. 798)Zarówno treść faktury korygującej, przypadki w których jest ona wystawiana jak i jej skutki podatkowe wynikają z § 16 i § 17 rozporządzenia w sprawie faktur.

W myśl § 16 ust. 1 i ust. 3 oraz § 17 ust. 1 w/w rozporządzenia, faktury korygujące wystawia się w przypadku: udzielenia rabatu po wystawieniu faktury pierwotnej, zwrotu sprzedawcy towarów, zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat podlegających opodatkowaniu, podwyższenia ceny po wystawieniu faktury pierwotnej, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub w kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Na podstawie § 16 ust. 2 i § 17 ust. 2 cytowanego rozporządzenia faktura korygująca zawierać powinna co najmniej: 1) numer kolejny oraz datę jej wystawienia, 2) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca : a) określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3, b) nazwę towaru lub usługi objętych rabatem lub podwyżką ceny,3) kwotę i rodzaj udzielonego rabatu lub podwyższenia ceny (bez podatku), 4)kwotę zmniejszenia lub podwyższenia podatku należnego,

Biorąc powyższe pod uwagę , należy stwierdzić ,że w sytuacji przedstawionej we Wniosku operacje gospodarcze polegające na tzw. urealnieniu ceny sprzedaży należy dokumentować fakturami korygującymi ,a wystawcy faktur korygujących będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług- zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług z zastrzeżeniem art. 88 cytowanej ustawy.