Pytanie:

W dniu 04.02.2005 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek Spółki (...)o udzielnie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w dniu 17.11.2004 r. została wystawiona przez Spółkę faktura VAT dokumentująca sprzedaż towarów na eksport do kontrahenta z Rumunii. Dnia 18.11.2004 r. Urząd Celny w Legnicy rozpoczął procedurę wywozu, następnie objął towar procedurą tranzytu i potwierdził w tym dniu wywóz towaru na karcie 3 dokumentu SAD w poz. urzędu celnego wyjścia z podaniem numeru objęcia transakcji procedurą tranzytu. Z treści złożonego zapytania wynika, że towar opuścił terytorium Wspólnoty Europejskiej na Węgrzech, pod osłoną karnetu TIR numer (...). Przed złożeniem deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2004 r. Spółka otrzymała potwierdzoną przez Urząd Celny w Legnicy kartę SAD-3, nie ujęła jednak zaksiegowanej w listopadzie 2004 r. transakcji w ewidencji sprzedaży VAT. W związku z brakiem adnotacji Urzędu Celnego na Węgrzech o przekroczeniu terytorium Wspólnoty, firma naliczyła w grudniu 2004 r. należny podatek VAT w wysokości 22% i ujęła ww. transakcję w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2004 r. jako sprzedaż krajową. Zdaniem wnioskodawcy, opisaną transakcję należało ująć w deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2004 r. jako eksport towarów opodatkowany stawką podatku VAT w wysokości 0%, gdyż w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, do zastosowania stawki preferencyjnej podatku w wysokości 0% w przypadku eksportu towarów należy przyjąć jako wystarczające potwierdzenie dokonania eksportu na karcie 3SAD przez urząd celny, w którym po zastosowaniu procedury wywozu następuje objęcie procedurą tranzytu.

DECYZJA
Działając na podstawie art. 14b § 2 i 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60) w wyniku rozpatrzenia wniesionego dnia 13.05.2005 r. (data stempla pocztowego) zażalenia, na postanowienie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 28.04.2005 r. nr PPI/443/1/830/05 dotyczącego udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% oraz formy potwierdzenia dokonanego eksportu towarów objętych procedurą tranzytu.
Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zmienia zaskarżone postanowienie organu I instancji i stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe
UZASADNIENIE
W dniu 04.02.2005 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek Spólki (...) o udzielnie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.
Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w dniu 17.11.2004 r. została wystawiona przez Spółkę faktura VAT dokumentująca sprzedaż towarów na eksport do kontrahenta z Rumunii. Dnia 18.11.2004 r. Urząd Celny w Legnicy rozpoczął procedurę wywozu, następnie objął towar procedurą tranzytu i potwierdził w tym dniu wywóz towaru na karcie 3 dokumentu SAD w poz. urzędu celnego wyjścia z podaniem numeru objęcia transakcji procedurą tranzytu. Z treści złożonego zapytania wynika, że towar opuścił terytorium Wspólnoty Europejskiej na Węgrzech, pod osłoną karnetu TIR numer (...). Przed złożeniem deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2004 r. Spółka otrzymała potwierdzoną przez Urząd Celny w Legnicy kartę SAD-3, nie ujęła zaksiegowanej w listopadzie 2004 r. transakcji w ewidencji sprzedaży VAT. W związku z brakiem adnotacji Urzędu Celnego na Węgrzech o przekroczeniu terytorium Wspólnoty, firma naliczyła w grudniu 2004 r. należny podatek VAT w wysokości 22% i ujęła ww. transakcję w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2004 r. jako sprzedaż krajową.
Zdaniem wnioskodawcy, opisaną transakcję należało ująć w deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2004 r. jako eksport towarów opodatkowany stawką podatku VAT w wysokości 0%, gdyż w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, do zastosowania stawki preferencyjnej podatku w wysokości 0% w przypadku eksportu towarów należy przyjąć jako wystarczające potwierdzenie dokonania eksportu na karcie 3SAD przez urząd celny, w którym po zastosowaniu procedury wywozu następuje objęcie procedurą tranzytu.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu zaprezentowane przez wnioskodawcę stanowisko jest nieprawidłowe. W zaskarżonym postanowieniu organ wskazał, iż stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy w eksporcie towarów stawka podatku od towarów i usług wynosi 0%, pod warunkiem (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT), że przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc, podatnik otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Organ I instancji wskazał, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jak powinien wyglądać dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Zgłoszeń celnych w ramach określonych procedur podmiot prowadzący działalność gospodarczą dokonuje na podstawie Jednolitego Dokumentu Administracyjnego- SAD. W dalszej treści postanowienia, organ I instancji wskazał, że jeśli zgłoszenie wywozowe sporządzone zostanie na podstawie SAD-u, to wewnętrzny urząd celny wyjścia, w którym zostało złożone zgłoszenie wywozowe opatruje pieczęcią dokument SAD z adnotacją np. o zwolnieniu towaru do wnioskowanej procedury wywozu. Natomiast potwierdzenie wywozu towaru do kraju trzeciego dokonuje zewnętrzny urząd celny wyjścia, tj. ostatni przed opuszczeniem przez towary obszaru celnego Wspólnoty czyli najczęściej urząd zlokalizowany na granicy terytorium Wspólnoty. Faktyczny wywóz towarów urząd celny wyjścia potwierdza na odwrotnej stronie egzemplarza 3SAD i zwraca go do urzędu celnego, w którym zgłoszono procedurę wywozu. Dokument ten odbiera się w tym urzędzie, który uwiarygodnia właściwe potwierdzenie wywozu. Wskazany sposób potwierdzenia wywozu określają przepisy art. 792 i 793 rozporządzenia Komisji (EWG0 Nr 2454 z dnia 02.07.1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Kodeks Celny Wspólnoty. Zdaniem Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego, faktyczny wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty nadzoruje urząd wyprowadzenia w rozumieniu przywołanych przepisów Rozporządzenia Wykonawczego. W dalszej części pisemnej interpretacji, organ I instancji wskazał, że w świetle regulacji celnych oraz art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym mowa jest o potwierdzeniu przez urząd celny wyjścia wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty, podatnik musi posiadać potwierdzenie wywozu pochodzące od urzędu celnego, uznanego za urząd celny wyjścia, spełniające wymogi nałożone przepisami rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Kodeks Celny Wspólnoty. W tym zakresie dokumentem takim-zdaniem Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu-powinien być dokument w postaci egzemplarza 3SAD, ze stosownym potwierdzeniem na jego odwrocie, co do faktu fizycznego wywozu towaru z terytorium Wspólnoty, opatrzony pieczęcią z nazwą urzędu celnego oraz datą.
W konsekwencji powyższych uwag, organ I instancji uznał, że potwierdzenie wywozu towarów objętych procedurą tranzytu poza terytorium Wspólnoty, dokonane poprzez naniesienie stosownej adnotacji przez urząd celny wyjścia tj. urząd przyjmujący zgłoszenie -nie stanowi dokumentu o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, który uprawniałby Spółkę do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%. W związku z czym Spółka została poinformowana o konieczności ujęcia wskazanej transakcji w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2004 r. ze stawką podatku VAT 22% (transakcja krajowa- art. 41 ust. 7 ustawy). Organ I instancji poinformował Spółkę, iż w razie otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym, zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy, Spółce przysługuje prawo do dokonania korekty złożonej deklaracji VAT-7, w której została wykazana wskazana transakcja jako dostawa krajowa, tj. za grudzień 2004 r.
Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu w oparciu o przedstawiony przez Stronę stan faktyczny, uwzględniając argumentację zażalenia, zważył co następuje.
Zażalenie zasługuje na uwzględnienie.
W świetle zgromadzonego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie w powiązaniu z mającymi zastosowanie w sprawie przepisami prawa ocena udzielonej przez organ I instancji interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego musi być negatywna.
Istota podjętego rozstrzygnięcia w sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie: Czy otrzymane potwierdzenie wywozu towarów objętych procedurą tranzytu poza terytorium Wspólnoty, dokonane pod osłoną karnetu TIR, udokumentowane naniesieniem stosownej adnotacji przez urząd celny przyjmujący zgłoszenie-stanowi dokument o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy uprawniający do zastosowania stawki 0% VAT przy eksporcie towarów?
Dokonując oceny poprawności udzielonej interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu, zauważa, że zgłoszenia celnego wywozowego zasadniczo należy dokonać w urzędzie celnym, o którym mowa w art. 161 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a więc w urzędzie celnym właściwym ze względu na siedzibę osoby dokonującej wywozu lub ze względu na miejsce, gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego.
Przepisy Wspólnotowe podają definicję eksportera w rozumieniu art. 161 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zgodnie z art. 788 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego- jest nim osoba, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie celne i która w chwili jego przyjęcia jest właścicielem towaru lub posiada podobne prawo do dysponowania tymi towarami.
Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zauważa ponadto, że w niniejszej sprawie wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty odbył się z zastosowaniem karnetu TIR. Wskazać należy, że przewóz tego typu odbywa się na podstawie przepisów Konwencji Celnej dotyczącej międzynarodowego przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR, sporządzonej w Genewie 14.11.1975 r. (rozporządzenie rady (EWG) Nr 2112/78 z dnia 25.07.1978 r., które weszło w życie z dniem 20.07.1983 r.). Szczegółowe uregulowania dotyczące zakresu zastosowania tej procedury na obszarze celnym Unii Europejskiej zawiera natomiast Wspólnotowy Kodeks Celny oraz Rozporządzenie Wykonawcze. Zgodnie z art. 91 Wspólnotowego Kodeksu Celnego przewóz towarów może odbywać się z zastosowaniem karnetu TIR (tranzyt zewnętrzny) po warunkiem, że:
-przewóz ten rozpoczął się lub ma się zakończyć poza Wspólnotą, lub
-dotyczy przesyłek towarów, które mają być rozładowane na obszarze celnym Wspólnoty i są przewożone razem z towarami przeznaczonymi do rozładunku w krajach trzecich (tzw. częściowy rozładunek), lub
-przewóz ten realizowany jest z jednego do drugiego miejsca znajdującego się we Wspólnocie, przez terytorium kraju trzeciego.
Zgodnie z obowiązującymi przepisami karnet TIR nie może zostać wykorzystany do przewozu towarów jedynie w granicach Unii Europejskiej stanowiącej jeden obszar celny. Z przepisów Konwencji TIR jednoznacznie bowiem wynika, iż Karnet TIR stosuje się do przewozu towarów z urzędu wyjścia do docelowego urzędu z przekroczeniem jednej lub kilku granic.
Pisemne zgłoszenia celne do procedury wywozu, w tym zasady potwierdzania przez organy celne faktycznego wyprowadzenia towarów regulowane są obecnie przepisami rozporządzenia rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. urz WE L 302 z 19.10.1992) oraz przywołane rozporządzenie Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 02.07.1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. urz. WE L 253 z 11.10.1993). W zakresie uzupełniającym prawo wspólnotowe, kwestia ta jest regulowana postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004 r. w sprawie szczegółowych wymogów, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne (Dz. U Nr 94, poz. 902).
Istota przedmiotowej procedury sprowadza się do wyprowadzenia towarów wspólnotowych poza obszar celny Unii Europejskiej. Pisemne zgłoszenie celne do procedury wywozu powinno być dokonane we właściwym urzędzie celnym (w tzw. urzędzie celnym wywozu) z zastosowaniem dokumentu SAD składającego się z kart 1, 2 i 3.
Należy zauważyć, że szczególny tryb postępowania przy potwierdzaniu wywozu towarów poza obszar celny Wspólnoty dotyczy sytuacji, gdy wysyłka związana jest ze stosowaniem procedury tranzytu. Z taką sytuacją mamy do czynienia wówczas gdy po zgłoszeniu do procedury wywozu, towar zostaje objęty procedura tranzytu. W takim przypadku, zgodnie z art. 793 ust. 6 Rozporządzenia Wykonawczego, potwierdzenia na karcie 3 dokumentu SAD dokonuje urząd celny wyjścia w rozumieniu przepisów regulujących procedurę tranzytu, czyli urząd, w którym nastąpiło zgłoszenie celne towaru do procedury tranzytu. W przypadku otwarcia karnetu TIR, potwierdzenia na karcie 3SAD powinien dokonać urząd celny przed którym nastąpiło objęcie towaru procedurą tranzytu i przed którym nastąpiło otwarcie karnetu TIR. W stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu, urzędem takim będzie Urząd Celny w Legnicy, który winien jednocześnie umieścić na kartach karnetu TIR adnotację "EXPORT".
Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zauważa ponadto, że dokonanie potwierdzenia wywozu przez właściwy wewnętrzny urząd celny pozostaje bez wpływu na pozostałe regulacje dotyczące objęcia towaru procedurą wywozu. Towary takie pozostają zatem nadal pod dozorem celnym, aż do czasu opuszczenia przez nie obszaru celnego Wspólnoty (art. 59 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). Eksporter ma obowiązek niezwłocznie poinformować urząd celny wywozu, jeśli towary nie opuszczą obszaru celnego Wspólnoty i zwrócić do tego urzędu kartę 3 zgłoszenia celnego (art. 796 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego), a ponadto urząd celny wywozu może żądać od eksportera dostarczenia dowodu, że towary opuściły obszar celny Wspólnoty (art. 793 ust. 7 Rozporządzenia Wykonawczego).
Mając na uwadze powyższe ustalenia, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu stwierdza, iż dokument będący w posiadaniu przez wnioskodawcę spełnia wymogi dokumentu o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę to, że w posiadanie niniejszego dokumentu Spółka weszła przed terminem złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2004 r., Spółka była uprawniona do wykazania w deklaracji za wskazany okres niniejszej transakcji jako eksport towarów, objętych stawką podatku w wysokości 0% VAT.
Stanowisko to potwierdza również zmiana wprowadzona od 01.06.2005 r. na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy z 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U Nr 90, poz. 756) zgodnie z którą zmieniono treść art. 2 pkt 8 cytowanej ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w ten sposób, że pojęcie "urząd celny wyjścia" zastąpiono "urząd celny określony w przepisach celnych".
W tym stanie sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu orzekł jak w sentencji decyzji.
Decyzja niniejsza jest ostateczna.
Na decyzję służy Stronie prawo wniesienia skargi (wraz z odpisem) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, I Wydział, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia.